Ejerlejligheder

Se “Ejendomsværdiskat”, “Forældrelejligheder”, “Parcelhusreglen” og “Udlejning af bolig”.

Eksportmedarbejderfradrag

Eksportmedarbejdere er ansatte, der udfører arbejde i udlandet for en dansk arbejdsgiver. Arbejdet skal have til formål at opnå salg til udlandet af arbejdsgiverens varer og tjenesteydelser eller at opfylde sådanne aftaler.

Lønmodtagere, der transporterer varer, anses ikke for at være eksportmedarbejdere.

Eksportmedarbejdere kan tage et særligt fradrag på 55 kr. pr. påbegyndt døgn ved arbejde i Vesteuropa og 140 kr. pr. påbegyndt døgn ved arbejde uden for Vesteuropa.

Det er en betingelse for at få fradraget, at opholdet i udlandet har varet i 2 måneder uafbrudt eller i mindst 100 døgn sammenlagt inden for et indkomstår. Kun ophold, som har varet i mindst 24 timer, kan regnes med, men efterfølgende påbegyndte døgn medregnes som hele døgn.

Det er også en betingelse, at arbejdsgiver sender en erklæring til SKAT om karakteren af udlandsarbejdet, opholdenes varighed og lønindkomsten under udlandsopholdene. Erklæringen skal sendes inden selvangivelsesfristens udløb.

Eksportfradraget er omfattet af reglerne om bundfradrag, som i 2023 er 6.700 kr. (2022: 6.600 kr.), og kan - sammen med andre eventuelle fradrag vedrørende lønindkomsten - ikke overstige den udenlandske løn, der skal beskattes i Danmark.

Ekspropriation

Hvis en ejendom afstås i forbindelse med en ekspropriation, svares der ikke skat af ejendomsavancen. Tilsvarende forholdes såfremt ejendommen sælges i fri handel, hvis handelen træder i stedet for en ekspropriation, der påtænkes gennemført.

EBL § 11, DJV C.H.2.1.18, TfS 2006, 650

Erhvervsdrivende – privat andel af udgifter

Privat andel af el- og varmeudgifter

Vejledende mindstesatser for erhvervsdrivendes private andel af udgifter til el og varme:

SKM2015.739.SKAT

Erstatning

Modtagne erstatninger

Der er ikke lovgivet omkring skattepligt for udbetaling af erstatninger. Der er mange typer af erstatninger – både hvad angår udbetalingsmåde og formål. Udgangspunktet for bedømmelse af erstatninger er de almindelige regler i statsskatteloven.

Hvis erstatningen udbetales som en løbende ydelse, vil den være skattepligtig, uanset hvad den løbende ydelse tjener som erstatning for.

Hvis erstatningen udbetales som et engangsbeløb – hvilket er det normale – afhænger beskatningen af, hvad erstatningen skal dække.

Hvis erstatningen dækker tab af indtægter, som ville have været skattepligtige, skal erstatningen beskattes på samme måde som de erstattede indtægter.

Hvis en erstatning, der udbetales som et engangsbeløb, skal dække en ikke-økonomisk skade som f.eks. personskade, invaliditet, svie og smerte eller tort, er den skattefri.

En erstatning, der udbetales som engangsbeløb, og som tilsigter at dække formuetab, er som udgangspunkt skattefri. Erstatning for skade på eller tab af et bestemt formueaktiv behandles på samme måde som en salgssum for afståelse af det pågældende aktiv. Se også “Ejendomssalg”.

Erstatninger fra banker til kunder

SKAT har udsendt styresignal, der angiver, hvordan kunder skal beskattes af erstatningssummer, der udbetales fra banker og andre pengeinstitutter, der har givet utilstrækkelig rådgivning. Det er forskelligt fra sag til sag, hvordan kunden godtgøres for utilstrækkelig rådgivning.

Den skattemæssige behandling er den samme, uanset om erstatningen betales fordi:

• Pengeinstitutankenævnet eller domstolene har afgjort, at banken skal betale erstatning.
• Banken på grundlag af den foreliggende retspraksis forventer, at banken vil blive anset for erstatningsansvarlig, såfremt sagen påklages.
• Banken pr. kulance betaler erstatning.

Udgangspunktet er, at erstatningssummer skal beskattes på samme måde, som den indtægt erstatningen træder i stedet for. Det gælder både værdipapirer omfattet af aktieavancebeskatningsloven (f.eks. aktier og investeringsforeningsbeviser) og kursgevinstloven (f.eks. obligationer).

Erstatninger skal beskattes på det tidspunkt, hvor der indgås endelig og bindende aftale mellem kunden og pengeinstituttet, jf. dog nedenfor. Det er en forudsætning for, at der kan anses at foreligge en endelig og bindende aftale, at den præcise størrelse af erstatningssummen kan fastsættes på baggrund af aftalen.

TfS 2010, 759

Ydede erstatninger

Ydede erstatninger kan eventuelt fradrages som driftsomkostninger. Det forudsætter, at den ansvarspådragende aktivitet kan betegnes som en normal driftsaktivitet i relation til selskabets virksomhed og i øvrigt ligger inden for en normal driftsrisiko.

Udgift til erstatning som følge af, at der ikke er tegnet lovpligtig ansvarsforsikring, kan som udgangspunkt ikke omfattes af sædvanlig driftsrisiko efter SL § 6, stk. 1, litra a. Det blev fastslået af Landsskatteretten allerede i 1993 (TfS 1993, 449) og er gentaget af Landsskatteretten i TfS 2006, 442.

En manglende forsikring er dog ikke i sig selv ensbetydende med, at en erstatning ikke er fradragsberettiget. I TfS 1988, 675 nåede Landsskatteretten frem til, at en bogtrykker, der arbejdede med leasede maskiner, og som på grund af en fejlagtig opfattelse ikke havde tegnet forsikring for maskinerne, alligevel fik fradrag for erstatningskravet. Han skulle betale for den skadede maskine som følge af en brand.

Det synes at have betydning, om den manglende forsikring er lovpligtig eller blot pligtig ifølge aftale. Det sidste var tilfældet i leasingsituationen.

Højesteret: Fradrag for erstatninger i selskabstømmersager

Højesteret har i en dom af 1/6 2012 TfS 2012, 470 afgjort, at den erstatning, som en revisor i en sag om selskabstømning havde pådraget sig til skattevæsenet, ikke var udslag af grov uagtsomhed eller forsætlig handling. Højesteret gav derfor fradrag for revisors betaling af erstatning for skattevæsenets tab.

Revisorens arbejde var bistand til sælger og bestod i udarbejdelse af perioderegnskab, drøftelser med klienten, vurdering af købesummens størrelse samt i et enkelt tilfælde indhentelse af købstilbud.

Højesteret lagde til grund, at bistanden havde bestået i udførelse af opgaver, som efter deres art er sædvanlige for en revisor, og at revisor alene havde handlet uagtsomt.

SKAT har udsendt styresignal TfS 2013, 23 om genoptagelse af skatteansættelser som følge af højesteretsdommen om fradrag for erstatninger som følge af rådgivning af sælgere i forbindelse med selskabstømmersager.

Etablerings– og iværksætterkonto

Forbedring af etableringskonto og iværksætterkonto

Maksimumgrænsen for, hvad der kan indskydes på etablerings- og iværksætterkonti er 60 pct. af nettolønindtægten. Der kan indskydes op til 250.000 kr. Etableringsgrænsen for etableringen af virksomhed er 97.500 kr. (2023).

Etablerings- og iværksætterkontomidler kan anvendes til at afholde alle driftsomkostninger.

Etableringskontoordningen

Lønmodtagere, der ønsker at starte selvstændig virksomhed – eller erhverve virksomhed i selskabsform ved anskaffelse af aktier eller anparter i et selskab, kan få fradrag i skatten for indbetalinger på en etableringskonto.

Der kan maksimalt indskydes 60 pct. af nettolønindtægten, dog kan der altid indskydes mindst 250.000 kr. af nettolønindtægten om året. Derudover er det et krav, at der mindst indskydes 5.000 kr. om året.

Indskuddet kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst som et ligningsmæssigt fradrag, der gennemsnitligt har en skatteværdi på ca. 33 pct.

Etablering anses at have fundet sted, når der er anskaffet formuegoder eller er afholdt udgifter til brug for virksomheden for mindst 100.900 kr. (2024).

Etablering skal være sket senest ved udgangen af det indkomstår, hvori kontohaveren når folkepensionsalderen. Indskud skal senest være anvendt til forlods afskrivning 9 år efter etablering, dog senest ved udgangen af det andet indkomstår efter det indkomstår, hvor kontohaveren når folkepensionsalderen.

Iværksætterkonto

Iværksætterkontoordningen er et supplement til ovennævnte etableringskontoordning.

Indskud på iværksætterkonto kan fradrages i den personlige indkomst og ikke blot som et ligningsmæssigt fradrag. Fradraget kan derfor reducere skatteyderens topskat. Den høje fradragsværdi modsvares af, at der ikke er mulighed for yderligere fradrag eller afskrivninger, når midlerne anvendes. Den fulde skattemæssige fradragsværdi modsvares af, at det i modsætning til etableringskontoordningen ikke vil være muligt yderligere at afskrive på de anskaffede aktiver. Anvendes iværksætterkontomidlerne til visse driftsudgifter, vil der tilsvarende ikke være adgang til yderligere fradrag. Anvendes iværksætterkonto til erhvervelse af aktier, skal der ske fuld genbeskatning, når indskuddene anvendes hertil.

Den fulde skattemæssige fradragsværdi modsvares endvidere af, at indskudsbeløb, der hæves uden at gå til dækning af udgifter i forbindelse ned etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed, afgiftsbelægges med 60 pct. Afgiften på 60 pct. gælder tilsvarende i andre situationer, hvor midlerne ikke anvendes i overensstemmelse med formålet, f.eks. hvor fristen for etablering udløber.

Etablering af virksomhed i selskabsform

Etablering af virksomhed i selskabsform anses at have fundet sted, når anskaffelsessummen for aktierne eller anparterne inklusive stiftelsesomkostninger overstiger etableringsgrænsen på 100.900 kr. (2024).

Her er de vigtigste betingelser for at etableringskontoindskud kan anvendes til køb af aktier og anparter:

• Der skal købes aktier eller anparter, og købet skal have krævet kapital. Herefter kan der ikke hæves på etableringskontoen i forbindelse med anskaffelse af aktier eller anparter ved en skattefri virksomhedsomdannelse, ved skattefri aktieombytning eller ved arv eller gave, da der ikke er et finansieringsbehov.
• Indskyder skal eje mindst 25 pct. af aktierne eller anparterne eller råde over mere end 50 pct. af stemmeværdien.
• Der skal være tale om et aktivt driftsselskab, hvorfor såkaldt passiv pengeanbringelse er udelukket.
• Der skal inden for de sidste 3 år være købt aktier eller anparter for mindst et beløb svarende til etableringsgrænsen.
• Der skal ydes en ikke uvæsentlig arbejdsindsats i selskabet.
• Særlige regler om udligning af fradrag for personer, der har opnået fradrag for indskud på en etableringskonto, og som senere ønsker at etablere virksomhed i selskabsform eller ønsker at købe sig ind i et eksisterende selskab. Det skyldes, at udgifter til anskaffelse af aktier og anparter ikke er fradragsberettigede ved indkomstopgørelsen. Fradraget genbeskattes over en 10-årig periode med lige store årlige beløb.

Lov nr. 174 af 4/3 2011

Exitbeskatning (havelågebeskatning)

Exitbeskatning af selskaber

For selskaber m.v. kan der ske exitbeskatning, hvis den fulde skattepligt ophører, eller selskabet efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet. Endvidere kan der ske exitbeskatning ved overførsel af aktiver og passiver til selskabets faste driftssted eller hovedkontor i udlandet.

Bestemmelserne indebærer, at et selskab m.v. beskattes af urealiserede kapitalgevinster herunder genvundne af- og nedskrivninger, idet salgssummen fastsættes til handelsværdien på overførselstidspunktet.

Henstandsordning

Ved lov nr. 170 af 26/2 2014 er der etableret en henstandsordning (afdragsordning), der gør det muligt at udskyde betalingen af exitskatten mod forrentning. Henstandsbeløbet afdrages i takt med, at der oppebæres afkast (indtægter, gevinster, udbytter) af de overførte aktiver, som ville være blevet beskattet i Danmark, hvis aktiverne var forblevet her i landet. Dog skal det årlige afdrag mindst udgøre et beløb svarende til 1/7 af den opgjorte exitskat.

De nye regler i SEL § 26 og § 27 giver selskaber mulighed for at vælge henstand med fraflytterskatten, hvis følgende betingelser er opfyldt:

• Selskabet m.v., der overfører aktiver/passiver, er skattemæssigt hjemmehørende i et EU/EØS-land
• Aktiverne/passiverne overføres til et hovedkontor eller selskabets faste driftssted i et land, der er medlem af EU/EØS
• Der indgives rettidig selvangivelse i det år, hvor overførslen sker. Valg af henstand skal vælges samtidig med indgivelsen af selvangivelsen
• Der opgøres en henstandssaldo på tidspunktet for overførslen af aktiverne/passiverne
• For hvert år, hvor der er en positiv henstandssaldo, indgives der dansk selvangivelse.

Henstandssaldoen

Der oprettes en henstandssaldo, der omfatter den samlede, beregnede exitskat for aktiver og passiver, der er overført i samme indkomstår. Hvis der overføres aktiver og passiver i et efterfølgende indkomstår, oprettes der en ny henstandssaldo for den beregnede skat af disse aktiver og passiver. De pågældende henstandssaldi er skattemæssigt adskilte og afdrages hver for sig.

Den beregnede skat på henstandssaldoen anses for en gæld, der skal afdrages og forrentes.

Henstandsordningen består herefter af en afdragsordning. Gælden afdrages løbende i takt med, at der oppebæres indtægt af de overførte aktiver, dog mindst med 1/7 årligt af den oprindelige henstandssaldos størrelse ved overførslen. Selskabet kan vælge at afdrage gælden med større årlige beløb end 1/7 og kan tillige til enhver tid vælge at indfri restsaldoen. Når henstandssaldoen er gået i nul, skal der ikke foretages yderligere afdrag. Passiver medtages ikke ved opgørelsen af afkast.

Afdragene opgøres som skatteværdien af det afkast, herunder indtægter, udbytter og avancer, der genereres af aktiverne efter overførslen, og som ville være blevet beskattet, hvis aktiverne var forblevet i Danmark.

Det til enhver tid skyldige beløb, der indestår på henstandssaldoen, forrentes. Rentesatsen er efter forslaget en sats på 1 procentpoint over Nationalbankens diskonto, dog mindst en sats på 3 pct. p.a.

Exitbeskatning af personer og selvstændigt erhvervsdrivende

Med lov nr. 202 fra 27/2 2015 er indført en henstandsordning for personer vedrørende exitbeskatning på linje med den ordning, der blev indført for selskaber i 2014. Samtidig sker der imidlertid også ændring af reglerne for, hvornår der skal ske exitbeskatning, som indebærer en udvidelse af beskatningsmuligheden.

Efter de hidtidige regler blev personer alene exitbeskattet af aktiver, der havde været anvendt i skattepligtig virksomhed her i landet, og det var alene genvundne afskrivninger, som blev exitbeskattet. Urealiserede kapitalgevinster indgik således ikke i exitbeskatningen, medmindre det fulgte af særregler som fx ”havelågebeskatningen” vedrørende aktier.

Med den nye regel udløses exitbeskatning, når aktiver – erhvervsmæssige og ikke-erhvervsmæssige – udgår af dansk beskatningsret. Det kan fx være, når en person flytter til udlandet og derfor ikke længere er fuldt skattepligtig til Danmark, samtidig med at aktivet ikke forbliver knyttet til Danmark via et fast driftssted. Det kan også være, hvis en begrænset skattepligtig person overfører aktiver til udlandet.

Når aktivet udgår af dansk beskatningsret følger det af den nye regel, at det skal anses for afstået til handelsværdien på overførselstidspunktet. Der sker herefter beskatning i samme omfang, som hvis aktivet var blevet afstået til tredjemand. Som det angives i forarbejderne indebærer dette eksempelvis, at der for en fast ejendom beliggende i udlandet ikke blot sker exitbeskatning af genvundne afskrivninger og genanbragt fortjeneste, men også af den værdistigning, der måtte være sket på ejendommen frem til exittidspunktet, når denne ville have været skattepligtig efter de almindelige regler.

Som konsekvens af den nye regel, bortfalder mulighederne for genberegning af exitbeskatning af genanbragte fortjenester på fast ejendom, hvis der ved afståelse eller død konstateres et tab, for at en længstlevende ægtefælle kan succedere i en henstandssaldo vedrørende exitbeskatningen af genanbragte fortjenester, og for at exitbeskatningen af genanbragte fortjenester bortfalder, hvis skatteyderen igen bliver fuldt skattepligtig.

Ifølge den nye henstandsordning kan fysiske personer, der er skattemæssigt hjemmehørende i et EU-/EØS-land, vælge henstand. Selvstændigt erhvervsdrivende, der ikke anvender virksomhedsordningen, kan også vælge henstand, når exitskatten vedrører aktiver, der overføres til eller befinder sig i et land, der er medlem af EU/EØS. For selvstændigt erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen, kan henstand med betaling af exitbeskatning på opsparet overskud vælges, når virksomheden efter den indtrådte beskatning videreføres i et land, der er medlem af EU/EØS. Valget træffes ved at give SKAT meddelelse herom i forbindelse med selvangivelsen for det indkomstår, hvor exitskatten er udløst.

Ved henstanden etableres en henstandssaldo for de aktiver, der er udgået af dansk beskatningsret i indkomståret henholdsvis indestående på konto for opsparet overskud. Saldoen svarer til den exitskat, der er anmodet om henstand for, og saldoen udgør en gæld til Danmark, som forrentes. Saldoen/gælden skal tilbagebetales inden for minimum 7 år. De årlige afdrag bestemmes som skatteværdien af en opgjort indtægt vedrørende aktivet/aktiverne henholdsvis skatteværdien af de faktiske hævninger, idet de årlige afdrag dog minimum skal udgøre 1/7 af saldoen.

Ændringerne gælder som hovedregel fra 1. marts 2015, men for så vidt angår henstandsordningen, etableres der en adgang til, at personer, der er blevet exitbeskattet, herunder af opsparet overskud, i perioden 1. januar 2009 til 28. februar 2015, kan vælge at anvende ordningen. Opgørelse og meddelelse om henstand skal da gives til SKAT senest den 30. juni 2015.

Tabsfradrag ved exitskat på personers fordringer og kontrakter

De ovennævnte regler omfatter ikke personers fordringer og kontrakter. For disse følger det af kursgevinstloven, at der sker exitbeskatning af urealiserede gevinster og tab, når aktivet udgår af dansk beskatning, men også her gælder der en henstandsordning. EU-Domstolen har gennem sin praksis fastslået, at exitskatteordninger skal være udformet således, at der fuldt ud tages hensyn til kurstab, der indtræder efter personens fraflytning.

Med det vedtagne lovforslag indføres der derfor en udvidet adgang til at nedskrive henstandssaldoen med efterfølgende tab på fordringer m.v., således at der i større omfang tages højde for tab, der er en følge af, at den afståelsessum, der opnås ved en senere faktisk afståelse af fordringen eller kontrakten, er lavere end den værdi, der blev lagt til grund på fraflytningstidspunktet.

De ændrede regler trådte i kraft den 1. marts 2015.

Fagforeningskontingent (LL § 13)

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan der fradrages udgifter til kontingenter til fagforeninger, arbejdsgiverforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører.

Fradraget er betinget af, at den faglige forening, hvis den er indberetningspligtig efter skattekontrollovens § 8 T, har indberettet medlemmets kontingentbetalinger til SKAT.

Fradragsretten for fagforeningskontingenter er for lønmodtagere begrænset til højst kr. 6.000. Fra 2024 stiger fradraget til kr. 7.000 (Lov nr. 609 af 31/05 2023).

Fradraget gives ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der er tale om et ligningsmæssigt fradrag.

Selvstændigt erhvervsdrivende og selskaber m.v. (juridiske personer) har også mulighed for at fradrage udgifter til kontingent til en fagforening eller andre faglige sammenslutninger ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Loftet over fradrag for faglige kontingenter gælder dog ikke for denne gruppe.

Faglitteratur

Udgifter til faglige tidsskrifter og håndbøger samt videnskabelige værker, der er nødvendige til stillingens varetagelse, er fradragsberettiget.

Følgende er ikke fradragsberettiget:

• Populærvidenskabelige værker
• Faglitteratur til videreuddannelse
• Større samlet anskaffelse af faglitteratur, således at det får karakter af anlæg af bibliotek. Efter praksis kan der fradrages et skønsmæssigt beløb svarende til normal årlig anskaffelse af faglitteratur
• Faglitteratur, der er tilgængelig på arbejdspladsen. Fradrag kan dog opnås, hvis anskaffelsen må anses for at være nødvendig for den pågældende skatteyder, herunder at han er nødt til at udføre arbejde hjemme i et omfang, der nødvendiggør en privat anskaffelse af faglitteratur, der i øvrigt forefindes på arbejdspladsen.

Fast driftssted

Udenlandske selskaber og foreninger m.v. er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, 1. pkt. (begrænset skattepligt), hvis de udøver et erhverv med fast driftssted her i landet. Tilsvarende er fysiske personer, der ikke er omfattet af fuld skattepligt her til landet, og dødsboer, der behandles i udlandet, begrænset skattepligtige her til landet, hvis de udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4.

Når der foreligger fast driftssted her i landet, skal der opgøres en indkomst for det faste driftssted svarende til den indkomstopgørelse, som et selvstændigt foretagende ville skulle opgøre, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 2, og kildeskattelovens § 2, stk. 3.

Den begrænsede skattepligt som følge af fast driftssted indtræder, når to grundlæggende forhold foreligger, nemlig dels at den fysiske eller juridiske person udøver et erhverv, dels at dette erhverv udøves gennem et fast driftssted her i landet.

Begrebet fast driftssted er ikke defineret i lovgivningen. Efter praksis afgrænses begrebet fast driftssted i overensstemmelse med artikel 5 i OECD's modeloverenskomst.

Ved lov nr. 1835 af 08/12 fra 2020 er de danske regler om fast driftssted bragt i overensstemmelse med artikel 5 om fast driftssted i OECD's modeloverenskomst.

KSL § 2, stk. 1, nr. 4 og KSL § 2, stk. 3-7 samt SEL § 2, DJV D.B.1.5

Feriepengeforpligtelse

Feriepengeforpligtelse kan opgøres enten som summen af den beregnede feriepengeforpligtelse for hver enkelt medarbejder eller som et beløb, der beregnes som en procentdel af den i regnskabsåret til de pågældende udbetalte løn, herunder løn under afholdt ferie.

Hvis kalenderåret anvendes som regnskabsår, samt hvis regnskabsåret er 1/12-30/11, kan feriepengeforpligtelsen opgøres ved regnskabsårets udgang til ansatte med ret til ferie med løn til 12 pct. af den i regnskabsåret til de pågældende udbetalte løn, herunder løn under afholdt ferie.

Ved anvendelse af nedennævnte regnskabsår anvendes i stedet for 12 pct. følgende procenter:

Der kan ved udgangen af hvert enkelt indkomstår frit vælges mellem en konkret opgørelse og ovenstående summariske opgørelse.

Der er ikke fradragsret for den feriepengeforpligtelse, som køberen af en virksomhed overtager, og som vedrører perioden forud for købet.

DJV C.C.2.2.2.1

Findeløn

Se under “Dusører, findeløn og belønninger”.

Firmabil

Oversigt over skattemæssige konsekvenser

Firmabil til rådighed for privat kørsel

Firmabil til privat kørsel beskattes efter LL § 16, stk. 4. Den erhvervsmæssige kørsel for firmaet i firmaets bil beskattes ikke.

Privat kørsel i en firmabil, der føres af en af firmaet betalt chauffør, er ikke omfattet af LL § 16, stk. 4, men anses for firmabetalt transport. Det gælder f.eks. transport i en “mandskabsvogn” eller en direktionsbil, der værdiansættes af forbruget med de modifikationer, der følger af LL § 9 C, stk. 6.

Der kan ikke udbetales skattefri kørselsgodtgørelse til lønmodtagere, der har fået stillet en firmabil til rådighed, idet de pågældende ikke har erhvervsmæssige transportudgifter.

Firmabil til rådighed for privat kørsel medfører, at der ikke er adgang til fradrag for befordring mellem hjem og arbejde.

Hovedprincipper for ansættelse af skattemæssig værdi

Beregningsregler frem til 30. juni 2021

Den skattemæssige værdi af fri firmabil sættes til en procentdel af bilens værdi. Værdien nedsættes med lønmodtagerens egne betalinger til arbejdsgiveren, se “Egenbetaling” nedenfor.

Det er rådigheden over firmabil til privat brug, der beskattes. Den skattemæssige værdi er derfor uafhængig af omfanget af den private kørsel.

Den skattemæssige værdi udgør 25 pct. af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr., og 20 pct. af resten. Der beregnes 25 pct. af mindst 160.000 kr.

Den skattepligtige værdi tillægges et miljøtillæg. Ved lov nr. 921 af 18/9 2012 er miljøtillægget forhøjet med 50 pct. med virkning fra 2013.

CIR nr. 1 af 2/1 2001, lov nr. 519 af 12/6 2009

Fastsættelsen af bilens værdi afhænger af, hvornår den pågældende firmabil er anskaffet af arbejdsgiveren:

• Firmabil anskaffet højst tre år efter første indregistrering: Bilens værdi opgøres til den oprindelige nyvognspris i indtil 36 måneder regnet fra og med den måned, hvori første indregistrering er foretaget og herefter til 75 pct. af nyvognsprisen (lov nr. 921 fra 2012).
• Firmabil anskaffet mere end tre år efter første indregistrering: Bilens værdi opgøres til arbejdsgiverens købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter.

Ændret beskatningsgrundlag fra 1. juli 2021

Der er ikke sket ændringer i selve den måde, bilerne bliver beskattet på. Det er selve beregningsgrundlaget, der har forandret sig, så der over de kommende år gradvist skrues op for påvirkningen af bl.a. miljøtillægget.

På sigt bliver der således ikke to intervaller ved beskatning af fri bil, men kun et enkelt, og det beregnes af hele bilens værdi.

Ejerafgift stiger gradvist fra 2022 til 2026, og miljøtillæg stiger til 150 pct. fra 1. juli 2021 til 700 pct. fra og med 2025. Ændringen gælder også for allerede indregistrerede biler, som altså fra 1. juli 2021 skal have genberegnet det gældende beskatningsgrundlag.

Sammenfattende betyder de to ændringer altså, at miljøtillægget vægtes mere i beskatningen af fri bil, og at anskaffelsesprisen vægtes mindre i beskatningen.

Skattelempelse for ladestandere til elbiler

Beskatning af arbejdsgiverbetalte ladestandere på privatadressen er ophævet pr. 1. juli 2021, og midlertidigt batterifradrag indføres.

Reglen fra 2020 om skattefradrag på el- og plug-in-hybridbiler videreføres ikke.

Lov nr. 203 af 13/2 2021

Beregningsgrundlaget for nye kontra gamle biler

For biler, der er anskaffet højst 3 år efter bilens første indregistrering (“ny bil”), fastsættes beregningsgrundlaget med udgangspunkt i nyvognsprisen. Nyvognsprisen er bilens listepris/den afgiftspligtige værdi fra ny, inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør.

Efter hidtidig praksis tages der ved opgørelse af beskatningsgrundlaget udgangspunkt i nyvognsprisen svarende til den værdi, som af forhandleren rent faktisk lægges til grund ved registreringsafgiftsberegningen. I nyvognsprisen indgår registreringsafgiftspligtigt ekstraudstyr, hvorimod ekstraudstyr, der leveres af forhandleren i forbindelse med salget, ikke indgår i grundlaget, forudsat monteringen ikke foretages af producenten eller importøren.

TfS 2007, 428

Til købsprisen henregnes også eventuelle istandsættelsesudgifter, der afholdes i forbindelse med bilens erhvervelse.

Hvis bilen er lejet eller leaset, fastsættes den skattemæssige værdi til den pris, arbejdsgiveren skulle have betalt, hvis bilen var blevet købt.

CIR nr. 72 af 17/4 1996, pkt. 12.4.6

Beregningsgrundlaget ved fusion

Hvis virksomheden er blevet overdraget til et nyt selskab ved fusion, tilførsel af aktiver m.v., er handelsværdien udgangspunktet for beregningsgrundlaget for fri bil. Det gælder dog kun, hvis bilen er over 36 måneder gammel.

Det er bilens markedspris på datoen for generalforsamlingen, hvor fusionen er besluttet, der gælder.

Kun til rådighed en del af året

Er en firmabil kun til rådighed for privat brug en del af året, foretages en forholdsmæssig fordeling af den skattemæssige årsværdi.

Værdien beregnes som firmabilens skattemæssige årsværdi fratrukket værdien af det antal hele måneder, firmabilen ikke er til rådighed for privat brug.

CIR nr. 72 af 17/4 1996, pkt. 12.4.6

Privat kørsel

Det er kun rådighed over firmabil til privat brug, der beskattes.

En ansat med firmabil har mulighed for at undgå beskatning af fri firmabil ved ikke at anvende firmabilen privat. En forudsætning for at undgå beskatning er, at der foreligger skriftlig aftale mellem den ansatte og firmaet om, at bilen ikke er til rådighed for privat brug.

Køres blot én gang i løbet af året privat i en firmabil trods aftale med firmaet om, at firmabilen ikke er til rådighed for privat kørsel, udløses beskatning af værdien af fri firmabil, dog højst for den periode af året, hvor firmabilen er til rådighed for den ansatte, herunder til rådighed for erhvervsmæssig kørsel. Der regnes i den forbindelse med hele måneder.

Afleverer en ansat med firmabil, der har indgået en aftale med firmaet om, at firmabilen ikke er til rådighed for privat kørsel, i alle tilfælde firmabilen i virksomheden uden for arbejdstiden, kan den ansatte normalt være sikker på ikke at blive beskattet af fri firmabil.

Det samme må (nu) også antages, selv om firmabilen holder hjemme en enkelt nat, f.eks. fordi den ansatte skal i lufthavnen tidligt næste morgen, jf. Ligningsrådets afgørelse TfS 2003, 114 (nærmere omtalt nedenfor under “Kørsel mellem hjem og arbejde”).

Foretager den ansatte daglige registreringer med specificeret angivelse af dagens kørsel, og udviser registreringerne alene erhvervsmæssig kørsel, har den ansatte normalt bevist, at bilen ikke bruges privat.

TfS 1994, 250 (SP)

Privat leje af firmaets varebil (dagsbeviser)

Ved lov nr. 1353 af 21/12 2012 er ordning indført, hvorefter en ansat kan leje arbejdsgiverens varebil til privat kørsel og undgå at blive beskattet af værdi af fri bil. Afgiften dækker både de afgifts- og skattemæssige krav, der følger af den private anvendelse af og rådighed over varebilen. Dette vil kunne gøres i op til 20 dage pr. kalenderår.

Reglen kan benyttes af ansatte hovedaktionærer på lige fod med øvrige ansatte. Det er imidlertid et krav, at betaling af dagsafgiften er sket forud for benyttelsen, idet der skal medbringes dokumentation for betalingen under den private kørsel.

Der er heller ikke noget til hinder for, at en varebil mod betaling af dagsafgiften benyttes i indtil 20 dage samlet om året til privat kørsel. Hvis betingelserne for at kunne nøjes med betaling af en dagsafgift ikke overholdes, at vedkommende er skattepligtig af værdi af fri bil.

Prisen for dagsbeviset til gulpladebiler er varierende og afhængig af gulpladebilens totalvægt og bilens momsmæssige status. Dette fremgår af følgende skema:

Rådighed over flere biler

Hvis den ansatte på samme tid har flere firmabiler til rådighed, beskattes han af den fri rådighed over hver enkelt bil. Der gives ikke mængderabat (TfS 1999, 952).

Bilforhandlere

Hvis bilforhandleren, som ejer af et personligt firma, bruger de biler, han har stående på lager, gælder der særlige regler (se under “Handlendes forbrug af egne varer”, hvor også TfS 2006, 96 er nævnt). Hvis der er tale om et selvstændigt firma (A/S eller ApS), beskattes privat anvendelse af selskabets biler efter reglerne om fri bil (for hovedaktionærers vedkommende med særlige beviskrav).

Firmabil på gule plader

Ansatte, der kører i firmabil på gule plader, hvor arbejdsgiveren ikke har betalt moms ved anskaffelsen, skal ikke beskattes af fri bil, hvis kørslen er lovlig efter momsreglerne.

Lovlig kørsel efter momsreglerne er erhvervsmæssig kørsel, der vedrører firmaets momsmæssige aktivitet. I den forbindelse accepteres det, at der lejlighedsvis (mindre end én gang ugentligt) køres mellem bopælen og det faste arbejdssted.

Der er ikke længere krav om kørebog ved gulpladebiler (omfattet af vægtafgiftslovens § 4, stk. 1, II A.) Bevisbyrden for privat kørsel ligger nu hos skattemyndighederne, se således den første offentliggjorte afgørelse efter lovændringen i TfS 2005, 912.

Se også ”Privat leje af varebil” ovenfor.

Særlige køretøjer

Privat kørsel i biler, der ikke er anvendelige til “normal” privat kørsel (lastvogne, kranvogne, værkstedsvogne og andre specialkøretøjer), beskattes ikke efter de almindelige regler. Se ”Befordring – særlige køretøjer”.

Privat kørsel i tilknytning til erhvervsmæssig kørsel

Her tænkes på, at man kører en omvej for at gøre et privat ærinde som at hente børn eller gøre et privat indkøb. I sådanne tilfælde beskattes man med 3,51 kr. pr. km i 2022, hvis der køres over 1.000 km pr. år (dvs. inden for 12 på hinanden følgende måneder). Små korte svinkeærinder – som afstikker fra den erhvervsbetingede rute på op til et par hundrede meter – beskattes dog slet ikke, da det anses for at være en del af den erhvervsmæssige kørsel i et sådant køretøj.

Kørsel omfattet af den generelle bagatelgrænse

Man beskattes ikke af privat kørsel i et særligt køretøj over 1.000 km pr. år, hvis det er stillet til rådighed af arbejdsgiveren hovedsageligt af erhvervsmæssige årsager, og hvis værdien af den private kørsel sammenlagt med andre goder omfattet af bestemmelsen ikke overstiger en bundgrænse på 6.700 kr. (2022: 6.600 kr.).

Privat kørsel under en tilkaldevagt

Privat kørsel under en tilkaldevagt anses også for “privat kørsel i tilknytning til en erhvervsmæssig kørsel” og beskattes derfor efter ovenstående regler og ikke efter de nedenfor anførte regler under ”vagtordning”.

Kundeopsøgende arbejde

For ansatte med kundeopsøgende arbejde vil kørsel i firmabil højst én gang om ugen mellem hjemmet og virksomheden ikke udløse beskatning af fri firmabil (LL § 16, stk. 4).

Chauffører

Chauffører, hvis hovedopgave er transport af personer, varer, materialer eller værktøj, kan starte og slutte det daglige arbejde ved at køre fra og til hjemmet i firmaets bil, uden at det udløser beskatning af fri firmabil. Det skal dog kunne godtgøres, at den pågældendes hovedopgave er at være fører af bilen.

Chaufførarbejde som bifunktion kan efter omstændighederne også give status som egentlig chauffør. Hvis firmabilen stilles til rådighed med samtidig pligt til at opsamle kollegaer på vej til og fra arbejdet, beskattes “chaufføren” ikke af fri bil, forudsat bilen ikke anvendes privat. Hvis befordringen af personer for arbejdsgiveren kun sker lejlighedsvis, gælder “chaufførreglen” ikke.

TSS-CIR 2002-14

Kørsel mellem hjem og arbejde

Kørsel mellem hjem og arbejde bliver normalt anset for privat kørsel i relation til firmabil.

Ligningsrådet har (modsat Told- og Skattestyrelsens indstilling) i en konkret situation afvist, at den blotte rådighed over en bil til privat benyttelse udløste beskatning efter LL § 16, stk. 4. I sagen havde medarbejderen taget bilen med hjem efter at have anvendt den erhvervsmæssigt. Det skete af tidsbesparende årsager. Bilen skulle således anvendes erhvervsmæssigt enten tidligt næste morgen eller sent om aftenen. Bilen blev ikke anset for at være blevet anvendt privat i skattemæssigt regi (heller ikke for så vidt angik kørsel mellem hjem og arbejde). Skatterådet har i TfS 2006, 224 fastsat den tilladte “lejlighedskørsel” mellem hjem og arbejde til højst 25 gange om året. I samme retning går Østre Landsrets dom i TfS 2004, 183 Ø, hvor landsretten på grundlag af de afgivne forklaringer forudsatte, at kørsel mellem selskabets lagerbygning og hovedanparthavers bopæl var erhvervsmæssig. Ifølge forklaringen var, at kørslen sket for at transportere komponenter og lign. imellem lagerbygningen og firmaets hovedkontor, der lå på samme adresse som hovedanpartshavers bolig.

TfS 2003, 114, TfS 2004, 183, TfS 2006, 224

Vagtordning

Det er ikke længere et krav, at man skal kunne kaldes ud til uvisse adresser, når man er på tilkaldevagt, hvis man skal undgå at betale skat af fri bil.

Der er heller ikke længere krav om, at man skal kunne kaldes ud til et vist antal adresser.

Det er fremover tilstrækkeligt, at man kan blive kaldt ud til mindst én adresse, som ikke er det faste arbejdssted.

Det er dog forsat et krav, at der skal være tale om en reel tilkaldevagt. En telefonliste, hvor man blot ringer videre til den næste, hvis den første på listen ikke kan komme, anses ikke for tilstrækkelig til at undgå beskatning af fri bil eller eventuelt beskatning efter reglerne for privat brug af specialkøretøjer.

Tilsvarende anerkendes en tilkaldevagt året rundt heller ikke som reel.

TfS 2008, 572

Afhentning af kollegaer og småærinder

Kørsel til spisning og madafhentning

Det er muligt at køre i en gulpladebil til spisning eller at hente mad til fortæring i denne bil i forbindelse med arbejdet uden skattemæssige konsekvenser, når det sker inden for arbejdstiden, men det er modsætningsvis ikke skattefrit at anvende arbejdsgiverens bil, hvis det sker efter arbejdsdagens afslutning, medmindre der køres i et specialindrettet køretøj, og der er tale om et svinkeærinde på vej hjem fra arbejde.

Afhentning af kollega

Det er muligt uden skattemæssige konsekvenser at medbringe kollegaer.

Hvis man medbringer en kollega af egen drift som en privat tjeneste, er der tale om privat kørsel, og vedkommende skal beskattes af fri bil eller eventuelt efter reglerne for privat brug af specialkøretøjer.

TfS 2008, 572

Egenbetaling (LL § 16, stk. 4, 8. pkt.)

Betaler den ansatte arbejdsgiveren for råderetten over bilen, reduceres den skattepligtige værdi af den fri firmabil med beløbet. Reduktionen kan ikke overstige den skattepligtige værdi af firmabilen. Betalingen skal være foretaget i samme indkomstår, som beskatningen foretages, og betalingen skal være foretaget af beskattede midler direkte til arbejdsgiveren.

Beløb, som den ansatte selv anvender til f.eks. køb af benzin til firmabilen, kan som hovedregel ikke anvendes til reduktion af den skattepligtige værdi. Under visse omstændigheder kan der ske reduktion, f.eks. hvis den ansatte af arbejdsgiveren pålægges at betale for udgiften til benzin ved privat kørsel, jf. TfS 1996, 488.

CIR nr. 72 af 17/4 1999, pkt. 12.4.6, DJV C.A.5.14.1.8.

Leasing af samme bil til firma og ansat

Ligningsrådet har i to sager henholdsvis godkendt og afvist, at leasing af samme bil til firma og ansat kan ske uden beskatning efter LL § 16, stk. 4. Se “Leasing af biler”.

Firmabil i virksomhedsskatteordningen

Reglerne om personalegoder finder anvendelse på personligt erhvervsdrivendes biler, når den erhvervsdrivende har valgt at henføre bilen under virksomhedsordningen, men tillige anvender bilen privat. Anvender den erhvervsdrivende således bilen til privat kørsel, f.eks. til husholdningsindkøb, beskattes den pågældende som en ansat med firmabil til rådighed for privat brug.

Har en personligt erhvervsdrivende en bil, der ikke er henført under virksomhedsordningen, men anvendes både privat og erhvervsmæssigt, begrænses den erhvervsdrivendes adgang til at fradrage omkostningerne ved bilen som hidtil til den del af årets omkostninger, der kan henføres til den erhvervsmæssige brug.

Se også ”Personalegoder”.

Hovedaktionærer og fri bil

For hovedaktionærer gælder der i henhold til praksis en formodningsregel for, at denne har selskabets bil til rådighed for privat benyttelse. Det påhviler derfor hovedaktionæren at bevise, at der enten er tale om en særligt indrettet bil, eller at bilen ikke har stået til rådighed for privat anvendelse.

Der gælder en række undtagelser til, hvornår en bil skal anses for at være til rådighed.

En af undtagelserne gælder for gulpladebiler, hvor der er afløftet moms ved anskaffelsen, og hvor der ikke er betalt tillægsafgift for privat anvendelse, jf. ligningslovens § 16, stk. 4, 13. punkt. Da den private anvendelse af sådanne biler er udelukket i henhold til moms- og afgiftslovgivningen, er det i denne sammenhæng tilkendegivet, at bilen ikke anvendes privat, og det skal skattemyndighederne lægge til grund. Hvis der omvendt sker en anvendelse af bilen, der er i strid med momslovens bestemmelser, vil det kunne udløse beskatning af fri bil (DJV C.A.5.14.1.12). Der er dog indsat en »sikkerhedsventil« i ligningslovens § 16, stk. 4, 9. pkt., således at betaling af en dagsafgift for den private benyttelse vil betyde, at der ikke skal ske beskatning af fri bil (DJV C.A.5.14.1.5)

En anden af undtagelserne gælder for de særligt indrettede køretøjer. Skatteministeren svarede i TfS 1999,703, at sådanne særligt indrettede køretøjer ikke udgør egnede alternativer til en privat bil, og derfor kan de i sagens natur heller ikke være stillet til rådighed for privat anvendelse. De er derfor slet ikke omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, og beskatningen af en eventuel privat anvendelse af et særligt indrettet køretøj sker derfor efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 3. Den afgørende forskel på beskatningen i de to situationer er, at det er den faktiske anvendelse og ikke rådigheden, der udløser beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 3. Beskatningen af den faktiske anvendelse sker enten som en kilometertakst eller til den værdi, det ville koste at leje bilen (DJV C.A.5.14.1.13).

Hvor skattefriheden af gulpladebilen hænger sammen med dens registrering i relation til moms- og afgiftslovgivningen, er skattefriheden af det særligt indrettede køretøj afhængig af en konkret vurdering af, om køretøjet er særligt indrettet. Det betyder også, at skattefriheden i sidstnævnte tilfælde i højere grad hviler på en subjektiv vurdering af bilens anvendelighed for privat kørsel.

Disse grundlæggende reguleringer af beskatningen af fri bil gælder for alle skattepligtige. Når der er særligt fokus på hovedaktionærens rådighed over fri bil, skyldes det nok, at interessefællesskabet betyder, at det ikke er vanskeligt at nå til enighed om, at der er tale om en særligt indrettet bil; at den skattepligtige ikke har rådighed over bilen eller kun har rådighed over bilen i begrænset omfang. Det præger også den foreliggende praksis, der er kendetegnet ved dels at være et spørgsmål, om der er tale om en særligt indrettet bil, og når det ikke er tilfældet, om bilen har stået til rådighed for privat anvendelse.

SKAT har i TfS 2008, 572 udsendt en vejledning om, hvornår en bil kan anses for at være særligt indrettet. Vejledningen indeholder en række kriterier, der taler for henholdsvis imod dette. Disse kriterier findes også i DJV C.A.5.14.1.13. Når det skal afgøres, om et køretøj er særligt indrettet, vil der derfor skulle foretages en konkret afvejning af disse kriterier i forhold til det konkrete køretøj.

Byretten har i en række nyere domme forholdt sig til forskellige aspekter af rådigheden over fri bil. I TfS 2013, 126 (SKM2013.88.BR) og TfS 2013, 65 (SKM2012.734.BR) afgøres det, at bilerne ikke er særligt indrettede, mens hovedaktionæren i TfS 2013, 245 (SKM2013.201.BR) ikke havde løftet bevisbyrden for, at bilen ikke stod til rådighed. Endelig blev det i TfS 2013, 78 (SKM2013.5.BR) og TfS 2013, 315 (SKM2013.245.BR) vurderet, at hovedaktionærens tiltag for at indskrænke sin rådighed i vinterhalvåret ikke var tilstrækkelige til, at der var sket en effektiv rådighedsindskrænkning.

Fiskere, fradrag for havdage

Registrerede erhvervsfiskere kan vælge mellem at anvende de almindelige rejseregler (se “Rejseudgifter/rejsegodtgørelse”) og det særlige havdagsfradrag.

Flytteudgifter

Ansatte, der forflyttes under samme arbejdsgiver, kan fratrække følgende udgifter som ligningsmæssigt fradrag:

1. Flytning af bohave
2. Rejseudgifter for husstanden
3. Udgifter til nødvendige installationer
4. Huslejetab.

Ud over disse fradrag kan der foretages et fradrag for supplerende flytteudgifter. Fradraget udgør 3-6.000 kr. afhængigt af bohavets og husstandens størrelse.

Hvis arbejdsgiver betaler de under 1-4 nævnte udgifter efter regning, er arbejdsgivers betaling og flytteudgifter ikke skattepligtige.

Hvis arbejdsgiver udbetaler en flyttegodtgørelse, er godtgørelsen personlig indkomst.

Tjenesteskift fra en statslig institution til en anden anses for flytning under samme arbejdsgiver. Tilsvarende gælder tjenesteskift fra statsligt til kommunalt civilforsvar, jf. TfS 1988, 611 LSR. Afgørelsen kan få fornyet aktualitet som følge af de seneste kommunesammenlægninger og overførsel af opgaver mellem stat og kommune.

TSCIR 1992-13

Fonde og foreninger

Forældrelejligheder (forældrekøb)

På grund af boligmanglen for især de unge køber forældre i stigende omfang en lejlighed og udlejer den til børnene. Økonomisk er det en fordelagtig løsning, fordi forældrene kan modregne et skattemæssigt underskud (inkl. renteudgifter) i lejligheden i deres personlige indkomst, ligesom der kan være en skattefri gevinst ved salg. Ud over, at børnene får en bolig, kan børnene, som lejere, søge om boligstøtte.

Nedenfor gennemgås skattereglerne i forbindelse hermed. Reglerne ændres dog i 2020 ved at virksomhedsordningen ikke kan anvendes for forældrekøb.

For at kunne fratrække et skattemæssigt underskud i den personlige indkomst, skal forældrene vælge at lade driften af lejligheden indgå i virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen.

Ændrede regler om forældrekøb i virksomhedsordningen fra 2021

Fra 1. januar 2021 er det efter lov nr. 2226 af 29/12 2020 ikke længere muligt at få fuldt rentefradrag, når en forældrekøbslejlighed er placeret i virksomhedsordningen. De nye regler betyder, at der skal laves en rentekorrektion, hvis man har en forældrekøbslejlighed i virksomhedsordningen.

Fra 2021 kan forældrekøb og udlejning til nærtstående derfor fortsat indgå i virksomhedsordningen, ligesom anskaffelse og istandsættelse af et forældrekøb også kan foretages med midler fra ordningen. Ved salg af lejligheden er konsekvenser således uændret, og ejendomsavancen indgår i virksomhedens overskud.

De ændrede regler betyder, at det ikke længere er attraktivt at have en forældrekøbslejlighed i virksomhedsordningen, da man ikke kan opnå fuldt fradrag for renterne. Ændringen betyder, at man får samme fradragsværdi som, hvis der var tale om private renteudgifter i forbindelse med køb af ejerbolig.

Reglerne gælder, når der udlejes en bolig til den skattepligtiges eller dennes ægtefælles forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller og samlevende.

Udlejning af bolig til f.eks. søskende er ikke omfattet. Det betyder i praksis, at udlejning af ejendom til andet end boligformål til nærtstående, der f.eks. anvender ejendommen til butik eller lager, ikke omfattes af de foreslåede regler.

De ændrede regler gælder også hvis forældrekøbslejligheden er placeret i en kapitalafkastordning.

Nedenfor gennemgås reglerne frem til og med 2020.

Opgørelse af skattemæssigt resultat

Huslejen til forældrene skal fastsættes som markedslejen. Skattemyndighederne har hidtil sat huslejen op, hvis den var fastsat urealistisk lav. Højesteret har nu godkendt denne praksis i en sag, hvor Vestre Landsret havde nægtet at beskatte en lavt sat husleje. Ifølge Højesteret kan skattemyndighederne med støtte i SL § 4, stk. 1, litra b, beskatte forskellen mellem en for lavt sat husleje og en fiktivt sat markedsleje (TfS 2002, 967 H). Det må i den forbindelse antages, at markedslejen er, hvad lejligheden rent faktisk kan udlejes for og ikke nødvendigvis den såkaldte omkostningsbestemte husleje (TfS 2001, 236 Ø). Se dog nærmere under "Anpartslejligheder", hvor en ny landsskatteretskendelse (TfS 2004, 507) omtales. Her nåede Landsskatteretten frem til, at den omkostningsbestemte husleje var afgørende, selv om klageren selv havde oplyst en højere husleje ved en tidligere ansøgning om boligstøtte.

Alle udgifter i forbindelse med driften af lejligheden kan fratrækkes, dvs. renteudgifter, ejendomsskatter, fællesudgifter (ikke varme og el) og vedligeholdelse. Vedligeholdelsesudgifter godkendes i de første 3 år efter købet typisk til 25 pct. af den årlige husleje.

Endvidere skal der ikke betales ejendomsværdiskat af ejerlejligheder, som udlejes.

Se nærmere under "Udlejningsejendomme" (hvis hele lejligheden udlejes) og under “Værelsesudlejning” (i det omfang barnet, som lejer, fremlejer et eller flere værelser i lejligheden).

Beskatning ved salg

Hvis forældrene ikke selv har beboet lejligheden, er avancen ved salget skattepligtig. Har forældrene beboet lejligheden en del af ejerperioden, er avancen skattefri.

Ved vurderingen af, om beboelse kan antages at have fundet sted, foretages en samlet bedømmelse af omstændighederne. Udgangspunktet er, at der ikke gælder noget mindstekrav til beboelsestidens længde. Der lægges vægt på (men det er ikke afgørende), om der til folkeregisteret er meldt flytning til den pågældende adresse, samt om der fysisk/faktisk har været tale om beboelse ved flytning af bohave og telefon.

Ligningsrådet har i en konkret sag (TfS 2002, 609) ikke anset bopælskravet for opfyldt, selv om der var meldt folkeregisteradresse til den pågældende bolig. Der blev bl.a. henvist til, at der var meget lavt elforbrug på ejendommen, og at familien i øvrigt beholdt en anden ejendom, som hverken var udlejet eller forsøgt solgt.

TfS 2000, 971, TfS 2002, 5 LSR, TfS 2002, 609 LR

Se eventuelt under “Parcelhusreglen”, hvor der omtales yderligere afgørelser vedrørende bopælskravet.

Sælges lejligheden til børnene, skal salget som hovedregel ske til handelsværdi. Hvis salgsprisen ligger inden for +/÷ 15 pct. af den seneste bekendtgjorte ejendomsvurdering, godkender skattemyndighederne som oftest salgsprisen. Det er således ligegyldigt, at ejendommen i mellemtiden måtte være steget i værdi, hvis dette ikke har givet sig udtryk i en ny offentlig ejendomsvurdering. Det bemærkes i den forbindelse, at TSS­CIR 2000-5, der ophæver hidtidig ligningspraksis vedrørende +/÷ 15 pct.s-reglen, ikke gælder for overdragelser omfattet af CIR nr. 185 fra 1982, som bl.a. vedrører gaveafgiftsberegning (dvs. han­del mellem forældre og børn). Endvidere skal man være opmærksom på, at 15 pct.s-reglen ikke kan anvendes, hvis der er tale om overdragelse af en ejerlejlighed, der er vurderet som udlejet, jf. TfS 2005, 696 og CIR nr. 185 fra 1982, pkt. 9. Det skyldes, at lejligheden under henvisning til de gældende huslejerestriktioner typisk er vurderet væsentligt lavere end en “fri” lejlighed. Da lejligheden overdrages som “fri” til barnet, er vurderingen (som udlejet – under gældende huslejerestriktioner) ikke brugbar som udgangspunkt for handelsværdien. I denne situation skal parterne i stedet tage udgangspunkt i prisen for tilsvarende frie ejerlejligheder i området og kan i den forbindelse ikke anvende en +/- 15 pct.s-regel.

“Omvendt” forældrekøb

Betegnelsen “omvendt” forældrekøb dækker den situation, at forældre sælger boligen til børnene og lejer boligen tilbage. Hvis salget sker til 15 pct. under vurderingen, og forældrene (f.eks. fordi de er pensionister) kan få boligstøtte til huslejen (til barnet), kan der være en fordel ved ordningen. Barnet vil typisk tage et afdragsfrit F1-lån og bruge virksomheds- eller kapitalafkastordningen. Problemet opstår også her ved et eventuelt senere salg, idet barnet jo typisk ikke selv har nået at bebo lejligheden.

Foreninger - frivillige idrætsledere mv.

Ulønnede bestyrelsesmedlemmer og andre frivillige medhjælpere i idrætsforeninger mv. kan få dækket en række udgifter skattefrit (LL § 7M).

Reglerne gælder for ulønnede bestyrelsesmedlemmer og øvrige frivillige hjælpere (trænere) i idrætsforeninger, grundejerforeninger, ejerforeninger, andelsboligforeninger, golf-, dart- og bowlingklubber, teater- og kunstforeninger, spejderklubber samt tilsvarende foreninger og klubber.

Kontingentfrihed

Kontingentfrihed beskattes – uanset den økonomiske værdi – efter fast praksis ikke. Det fremgår af et hæfte om skattemæssige forhold for idrætsforeninger, som DGI og DIF har udgivet i fællesskab, og hvis indhold SKAT har sagt god for.

Eneste undtagelse fra denne praksis gælder de tilfælde, hvor en klub nedsætter kontingentet i takt med udførelsen af konkrete opgaver, idet nedsættelsen i sådanne tilfælde får karakter af vederlag for bestemte arbejdsydelser.

Skattefri kørselsgodtgørelse/kørepenge

Ulønnede ledere i foreninger kan få udbetalt skattefrie kørepenge for kørsel i foreningens tjeneste. Der kan i 2025 udbetales 3,81 kr. pr. km for de første 20.000 km og 2,23 kr. pr. km for kørsel herudover. Den særlige 60-dages-regel gælder ikke for sådan kørsel.

Se “Befordringsfradrag og Befordringsgodtgørelse”.

Rejser

Der kan udbetales godtgørelse til dækning af rejseudgifter efter Skatterådets satser, se “Rejseudgifter/rejsegodtgørelse”.

Til dækning af merudgifter til fortæring kan der ved deltagelse i 1-dags-arrangementer, udenbys kampe, stævner m.v. af mindst 5 timers varighed udbetales indtil 90 kr. pr. dag.

Telefon og internetbrug

Der kan udbetales godtgørelse til dækning af udgifter til telefonsamtaler og internetforbrug med indtil 2.800 kr. pr. år.

Administrationsudgifter

Der kan udbetales godtgørelse til dækning af udokumenterede udgifter til f.eks. kontorartikler, porto og møder indtil 1.700 kr. pr. år.

Sportstøj m.v.

Der kan udbetales godtgørelse til dækning af udokumenterede udgifter til køb, vask og vedligeholdelse af særlig beklædning (f.eks. sportstøj) og lign. indtil 2.300 kr. pr. år.

Dommere

Til idrætsdommere kan der i stedet udbetales en skattefri omkostningsgodtgørelse på op til 300 kr. pr. kamp, dog højst 600 kr. pr. dag.

Generelle regler

Idrætsforeninger m.v. kan udbetale skattefri godtgørelse til ulønnede ledere, bestyrelsesmedlemmer og medhjælpere. Medhjælpere er bl.a. trænere, instruktører og kampdommere. Foreningens medlemmer, herunder idrætsudøvere, er kun omfattet, hvis de udfører frivilligt ulønnet arbejde for foreningen.

Skattefriheden er betinget af, at;

1. godtgørelsen vedrører foreningens skattefri virksomhed,
2. godtgørelse udbetales til dækning af udgifter, som modtageren afholder på foreningens vegne, og
3. godtgørelsen ikke overstiger Skatterådets satser.

I stedet for at udbetale godtgørelse kan foreningen vælge at refundere de faktiske udgifter efter regning. Der skal for hver udgiftstype vælges princip hvert år.

Hvis der udbetales godtgørelse med et større beløb end ovennævnte satser, bliver alle godtgørelser til pågældende skattepligtige med dertil hørende tilbageholdelse af AM-bidrag, A-skat, SP-bidrag m.v.

BEK nr. 1185 af 19/11/2024

Formueopgørelse

Med virkning fra og med 1997 er formueskatten afskaffet.

Skatteyderne kan efter behov administrativt pålægges at afgive en kapitalforklaring eller at oplyse om ændringer i formuen over indkomståret. Se også “Kapitalforklaring”.

Forsikringer

Arbejdsgiverbetalt ulykkesforsikring

Ulykkesforsikringer m.v., som arbejdsgiver betaler for den ansatte, er skattepligtige for den ansatte.

I praksis undlades beskatning, hvis forsikringsdækningen ikke overstiger 500.000 kr.

Se også ”Personalegoder”.

Selvstændigt erhvervsdrivende

Selvstændigt erhvervsdrivende og medarbejdende ægtefæller har fra 2015 fradrag for præmiebetalinger til syge- og arbejdsskadeforsikringer som et ligningsmæssigt fradrag i lighed med det, der gælder for selvstændiges indbetalinger til personligt medlemskab af en A-kasse (LL § 13 A).

Lov nr. 792 af 28/6 2013

Forskere

Beskatning af tilskudsbevillinger (LL § 27 B)

Tilskudsbevillinger til forskning, der administreres af Forskningsstyrelsen beskattes som A-indkomst i takt med udbetalingen.

Fradrag for forskeres rejseudgifter (LL § 9 A, stk. 10)

Forskere kan ligesom lønmodtagere, som påføres rejseudgifter, fordi de på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på den sædvanlige bopæl, få dækket rejseudgifterne skattefrit af arbejdsgiveren, hvis godtgørelsen ikke overstiger de standardsatser til logi, kost og småfornødenheder, som er fastsat i LL § 9 A, stk. 2. Se “Rejseudgifter/rejsegodtgørelse”.

Der kan dog ikke samtidigt foretages fradrag for rejseudgifter og modtages skattefri studierejselegater, der dækker de samme udgifter, jf. LL § 7 K, stk. 7. Der henvises til “Studierejselegater og ph.d-studerende”.

Forskerskatteordningen

Forskerordningen giver personer, der opfylder en række betingelser, mulighed for i en periode på 7 år (74 måneder) at blive beskattet med 27 pct. af lønindkomst (f.eks. kontantløn, fri bil og telefon). Hertil kommer AM-bidraget, således at den samlede bruttobeskatning bliver 32,88 pct. Der kan, med undtagelse af dokumenterede udgifter til obligatoriske udenlandske sociale bidrag og udenlandske sociale arbejdsgiverbidrag, ikke foretages fradrag i indkomst omfattet af forskerskatteordningen.

Den særlige skatteordning for udenlandske forskere og nøglemedarbejdere – forskerskatteordningen – kan anvendes af enhver (derfor anvendes ordningen også af sportsfolk mv.), der opfylder en række objektive betingelser. Der er intet skønselement og ingen dispensationsmuligheder i ordningen.

Hovedbetingelserne for at kunne anvende ordningen er følgende:

• Medarbejderen skal blive skattepligtig til Danmark samtidig med påbegyndelse af et ansættelsesforhold hos en dansk arbejdsgiver.
• Medarbejderen må ikke inden for de seneste 10 år have været skattepligtig til Danmark af lønindkomst eller indkomst ved selvstændig virksomhed.
• Medarbejderen må ikke inden for de seneste fem år have haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller have haft væsentlig indflydelse på den virksomhed, hvor den pågældende ansættes.
• Medarbejderen må ikke udføre arbejde uden for Danmark i et sådant omfang, at beskatningsretten til lønnen overgår til udlandet i medfør af en dobbeltbeskatningsoverenskomst.
• Medarbejderen skal efter ansættelseskontrakten være garanteret en løn på i gennemsnit 75.100 kr. Der er tale om et grundbeløb, som reguleres efter personskattelovens § 20. Vederlagskrav gælder ikke for personer, hvis kvalifikationer som forskere er godkendt af en offentlig forskningsinstitution eller Det Frie Forskningsråd.

Lempelse af lønkravet i forskerskatteordningen fra 2026

Lønkravet til månedsløn bliver fra 2026 nedsat til 63.000 kr., som dog er anført i 2025 niveau. Hvad beløbet endeligt bliver i 2026, kendes først i august 2025, med det svarer til en nedsættelse i månedslønnen på cirka 16.000 kr. Flere medarbejdere vil dermed kunne opfylde minimumslønkravet og dermed opnå den gunstige beskatning efter forskerskatteordningen.

DJV C.F.6, Vejledning P 28

Forskerstuderende i udlandet

Se “Studierejselegater og ph.d.-studerende”.

Forsknings- og udviklingsomkostninger - skattekredit

Virksomheder, der afholder forsknings- og udviklingsomkostninger, har mulighed for at få særlige skattefordele, nemlig dels forhøjede fradrag, der er større end de afholdte udgifter og dels mulighed for at få udbetalt skatteværdien af underskud, der vedrører forsknings- og udviklingsomkostninger - en såkaldt skattekredit.

Gradvis forhøjelse af fradragsprocent til 120 pct.

Udgifter til erhvervsmæssig forskning og udvikling samt anskaffelsessummer til driftsmidler erhvervet til forskning og udvikling, kan straksfradrages og afskrives med en særligt favorabel afskrivnings- og fradragssats.

Med Lov nr. 1472 af 10-12 2024 øges denne fradrags- eller afskrivningssats på udgifter til forsknings- og udviklingsaktivitet gradvist fra 108 pct. i årene 2023, 2024 og 2025 til, at satsen i årene 2026-2028 og frem gradvist forhøjes til 120 pct.

Skattekredit (§ 8 X, stk. 3)

Virksomheder, der afholder forsknings- og udviklingsomkostninger og har underskud, har desuden mulighed for at få udbetalt skatteværdien med 22% af den del af et underskud, som svarer til de afholdte forsknings- og udviklingsomkostninger – den såkaldte skattekredit.

Der kan højst udbetales skatteværdien af 25 mio. kr. for hvert indkomstår. Beløbet forhøjes til 35 mio. kr. fra og med 2027.

Udbetaling af skatteværdien af underskud medregnes ikke ved opgørelsen af skattepligtige indkomst.

Det er en forudsætning for at få udbetalt skattekreditter, at der er tale om udgifter, der straksafskrives efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, eller afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 3.

Betingelser

De grundlæggende betingelser for at anvende disse regler er:

• At der er tale om udvikling af et nyt eller væsentligt forbedret produkt i forhold til, hvad der i forvejen findes på markedet
• At udviklingsprojektet baserer sig på nye koncepter/idéer, der ligger ud over det eksisterende vidensniveau, dvs. at det indeholder et element af kreativitet
• At udviklingsprojektet indeholder usikkerhed om omkostningerne, tidshorisonten eller om det ønskede resultat kan opnås, og at det er virksomheden, der bærer risikoen for denne usikkerhed.

Det er videre en betingelse for at anvende reglerne, at virksomheden er i stand til at opgøre og dokumentere de relevante forsknings- og udviklingsomkostninger.

Forskningsudgifter, fradrag for grundforskning

Fradrag for grundforskning

Ekstrafradraget for visse godkendte forskningsudgifter udgør 25 pct. (LL § 8 G).

Fradrag for forskningsprojekter (LL § 8 Q)

Der er ekstrafradrag for et beløb svarende til 50 pct. af de fradrags- eller afskrivningsberettigede udgifter, som afholdes i forbindelse med et samfinansieret forskningsprojekt mellem en erhvervsvirksomhed og en offentlig forskningsinstitution.

Der er kun fradragsret for beløb, som virksomheden ifølge en samarbejdskontrakt med forskningsinstitutionen udbetaler direkte til denne. Der er ikke fradragsret, hvis dette beløb er mindre end 0,5 mio. kr. ifølge aftalen, og fradragsretten gælder kun for udbetalinger på højst 5 mio. kr. inden for et indkomstår.

Det er en betingelse for ekstrafradraget, at det pågældende forskningsprojekt på forhånd er godkendt af et statsligt forskningsråd.

Ekstrafradraget berører ikke den skattepligtiges adgang til fradrag for driftsomkostninger og afskrivninger efter skattelovgivningens almindelige regler. Der er dog ikke fradragsret, hvis virksomheden får offentligt tilskud, herunder tilskud fra EU, til forskningsprojektet.

Forskudsregistrering

BEK nr. 1029 af 10/09 2024

Forsørgerkontrakter

Se “Løbende ydelser”.

Forudbetalte driftsudgifter

En forudbetalt udgift, der fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra a, skal periodiseres i det omfang udgiften kan henføres til flere indkomstår. En forudbetalt erhvervsmæssig udgift, der tjener til at erhverve, sikre eller vedligeholde virksomhedens indkomst, skal således periodiseres i det omfang, udgiften kan henføres til flere indkomstår.

Vedrører en afholdt driftsomkostning i det hele et senere indkomstår, skal udgiften fradrages i dette senere indkomstår. Det kan f.eks. være løn for januar måned forudbetalt i december måned.

Fratrædelsesgodtgørelse og jubilæumsgratiale (LL § 7 U)

Fratrædelsesgodtgørelse

De første 8.000 kr. af den samlede udbetaling af fratrædelsesgodtgørelse og jubilæumsgratiale i hvert indkomstår er skattefri. Hvis summen af fratrædelsesgodtgørelse og jubilæumsgratiale overstiger 8.000 kr., indregnes det overskydende beløb i den personlige indkomst. Der skal ikke betales AM-bidrag af de 8.000 kr. Uddannelsesydelser i forbindelse med afskedigelsen er efter LL § 31 skattefrie, jf. DJV C.A.3.5.2.3.

For fratrædelsesgodtgørelse er det en betingelse for skattefriheden, at

• den skattepligtige person fuldstændig ophører med at være ansat i virksomheden,
• godtgørelsesbeløbet udbetales i tidsmæssig tilknytning til fratrædelsen,
• beløbet ikke træder i stedet for løn i opsigelsesperioden.

Indbetaling på pensionsordning

Alternativt kan vælges at udtage det størst mulige skattefri beløb og indbetale resten på en pensionsordning. For at få et efterlønsbevis skal ens pensionsformue indberettes. Indberetningen sker kort før og kort efter det fyldte 60. år. Dette betyder, at indbetalinger til pensionsordninger foretaget efter udgangen af den måned, hvor man fylder 60 år, ikke medtages i opgørelsen af pensionsformuen, og således ikke medfører fradrag. En fratrædelsesgodtgørelse, der indskydes på en pensionsordning (typisk en livrente), efter udgangen af den måned, man fylder 60 år, vil derfor ikke medføre fradrag i efterlønnen.

Jubilæumsgratiale

Jubilæumsgratialer er beløb, der udbetales af arbejdsgiveren som følge af, at virksomheden

• har bestået i 25 år eller et antal år deleligt med 25 eller
• at medarbejderen har været ansat i virksomheden i 25, 35 eller et større antal år deleligt med 5.

Det er en betingelse, at

• modtageren er ansat som lønmodtager i den virksomhed, der foretager udbetalingen
• at virksomheden ved firmajubilæum beløbsmæssigt udbetaler samme gratiale til alle fuldtidsansatte medarbejdere og en forholdsmæssig andel heraf til deltidsansatte medarbejdere.

Jubilæumsgratiale beskattes som fratrædelsesgodtgørelse. Se ovenfor under “Fratrædelsesgodtgørelse”.

DJV C.A.3.5.

Fri bolig – direktører m.fl.

Hovedaktionærer/-anpartshavere, direktører og andre ansatte med bestemmende indflydelse på egen aflønningsform beskattes efter særlige regler jf. LL § 16, stk. 9. Reglerne finder anvendelse på helårsboliger, uanset om boligerne er beliggende her i landet eller i udlandet.

Satsen for den skattemæssige værdi af fri bolig for denne personkreds er fastsat til 5 pct. af beregningsgrundlaget (største beløb af ejendomsværdien pr. 1/10 året før indkomståret eller anskaffelsessummen) med tillæg af 1 pct. af beregningsgrundlaget for ejendomsværdiskat for ejendommen op til 3.040.000 kr. og 3 pct. af resten. Hertil lægges den faktisk betalte ejendomsskat og øvrige løbende udgifter selskabet afholder.

Der sker nedsættelse af beregningsgrundlaget i det omfang, ejendommen anvendes erhvervsmæssigt, ligesom den skattepligtige værdi nedsættes med egenbetaling.

Værdien beskattes som personlig indkomst, også når værdien udloddes som udbytte.

Reglerne gælder ikke for hovedaktionærdirektører m.fl., der er omfattet af en lovmæssig bopælspligt og aktivt opfylder denne, f.eks. landmænd, der driver landbrug i selskabsform. Der skal betales AM-bidrag af værdien.

Se også “Personalegoder”.

CIR nr. 1 af 2/1 2001, DJV C.A.5.13

Fri bolig – funktionærer

Ansatte, der har hel eller delvis fri helårsbolig til rådighed, beskattes, såfremt der betales en leje, der ligger under den faktiske markedsleje.

De skematiske satser for værdiansættelse af fri eller delvis fri helårsbolig er afskaffet med virkning fra 1/1 2013, jf. TfS 2012, 617. Til brug for beskatningen af den ansatte skal der derfor fra 1/1 2013 foretages en individuel vurdering af den enkelte boligs udlejningsværdi.

Den ansatte beskattes af forskellen mellem den faktisk betalte leje og boligens markedsværdi.

Hvis arbejdsgiveren m.v. udover den fri bolig også betaler for udgifter, der normalt afholdes af lejeren, f.eks. el, varme m.v., skal betalingen herfor beskattes.

For ansatte, til hvis helårsbolig, der er knyttet bopæls- og fraflytningspligt eller kun fraflytningspligt, gives et nedslag i værdien efter reglerne i LL § 16, stk. 7 og 8, jf. nedenfor.

Bopæls- og fraflytningspligt

Hvis der til en helårsbolig, som en ansat har fået stillet til rådighed, er knyttet bopæls- og fraflytningspligt, gives der ved beregningen af den skattemæssige værdi af boligen et nedslag på 30 pct. i værdien efter markedslejen.

Det skattepligtige beløb efter nedslaget kan højst udgøre et maksimumsbeløb svarende til 15 pct. af den ansattes faste pengeløn (den sædvanlige løn i form af penge før beregning af arbejdsmarkedsbidrag og skat samt eventuelt eget pensionsbidrag).

Maksimumsbeløbet skal dog mindst beregnes som 15 pct. af 160.000 kr.

Fraflytningspligt

Ved opgørelsen af den skattemæssige værdi af en helårsbolig, som den ansatte ikke har pligt til at bebo, men alene pligt til at fraflytte ved ansættelsens ophør, gives et nedslag på 10 pct. i værdien efter markedslejen.

Se også ”Personalegoder”.

TfS 2013, 26, DJV C.A.5.1.2

Fri kost og logi

Se “Kost og logi”.

Fribolig til forældre m.v.

Hvis en bolig uden eller mod delvis betaling stilles til rådighed for egne eller ægtefællens forældre, stedforældre eller bedsteforældre, betales der ejendomsværdiskat svarende til det beløb, som ville blive beregnet, hvis ejeren selv beboede boligen (LL § 12 A).

Hvis der betales en leje, der overstiger 250 pct. af den beregnede ejendomsværdiskat, skal det overskydende beløb beskattes.

Følgende betingelser skal være opfyldt:

• Friboligen skal findes i tilknytning til ejerens eller ægtefællens (eller samlever de seneste 2 år) bolig
• En af forældrene, stedforældrene eller bedsteforældrene er førtidspensionist, efterlønsmodtager eller fyldt 65 år (dog 67 år for så vidt angår personer, der den 1/7 1999 er fyldt 60 år).

CIR nr. 72 af 17/4 1996, pkt. 2.15

Frynsegoder

Se “Personalegoder”.

Færø-fradrag

Se “Udenlandske studerende”.

Gældseftergivelse

Se “Akkordordninger”.

Gaveafgift

Arve- og gaveafgiftsloven er fra 1/7 1995 afløst af boafgiftsloven, se “Boafgift”.

Gaver fra arbejdsgiver

Kontanter og gavekort skal beskattes. Beløbet er A-indkomst.

Tingsgaver (undtagen ved jubilæum og fratrædelse) er skattepligtige på grundlag af værdien. Der er ikke oplysningspligt.

Julegaver

Julegaver fra arbejdsgiveren bliver som udgangspunkt medregnet i den skattefrie beløbsgrænse på 1.400 kr. (2024: 1.300 kr.) (LL § 16, stk. 3).

Arbejdsgiveren kan således selv vælge, om vedkommende vil give en stor julegave til en værdi på 1.400 kr. eller en mindre julegave, som giver plads til andre personalegoder til medarbejderen, i løbet af året, inden for den beløbsmæssige grænse.

Julegaver i form af naturalier med en samlet værdi på maksimum 1.000 kr. (2024: 900 kr.) bliver ikke skattepligtig uanset, om den ansatte har modtaget goder og julegaver til en værdi over 1.200 kr. Det betyder, at de andre mindre personalegoder bliver skattepligtige med det fulde beløb, mens julegaven til en værdi af maksimum 900 kr. ikke beskattes.

Eksempel: Hvis en ansat har fået mindre personalegoder til en værdi af 800 kr. og en julegave til en værdi af 800 kr., er bagatelgrænsen på 1.400 kr. overskredet og der burde derfor som udgangspunkt ske beskatning af alle 1.600 kr. Men da julegaven alene har en værdi på 700 kr. beskattes den ansatte “kun” af de øvrige personalegoder til en værdi af 700 kr. Julegaven forbliver skattefri.

Jule-/nytårsgaven i form af gavekort eller kontanter

Hvis jule-/nytårsgaverne ydes som gavekort eller kontanter, er gaverne skattepligtige, da det får karakter af en kontant løn. Er gavekortene udstedt til specifikke naturalier, kan gavekortet være skattefrit.

Eksempel på at gavekortet er skattepligtigt for modtageren:

Medarbejdere er skattepligtige af gavekort, selvom gavekortene ikke kan ombyttes til kontanter og alene kan bruges til køb hos arbejdsgiveren. Uagtet at gavekortet alene kan anvendes i arbejdsgivers regi, og dermed i et vist begrænset omfang, anses de goder, der kan erhverves hos arbejdsgiveren alligevel for at have en så bred anvendelsesmulighed, at det må sidestilles med almindelig gavekort (TfS 2009, 975).

Åbent gavekort til bred vifte af gaver måtte sidestilles med kontanter (TfS 2012, 343).

Eksempler på at et gavekort er skattefrit for modtageren:

Modsat er valgmulighed mellem nærmere specificerede gaver hos en udbyder på nettet, eller i tilfælde hvor arbejdsgiveren inden overdragelsen valgte gaven til den enkelte medarbejder, ikke indkomstpligtige for medarbejderne (TfS 2009, 715).

Julegave i form af gavebevis til én bestemt navngiven restaurant er ikke indkomstskattepligtigt for de ansatte, da der er tale om gavebevis, der alene kan anvendes til dagens tre-retters-menu eller til én af tre på forhånd af arbejdsgiver sammensatte tre-retters menuer (TfS 2010, 989).

Julegave i form af oplevelsesbevis på maks. 700 kr. til hotelovernatning med valgfrit hotel var en naturaliegave (TfS 2011, 914).

Se også “Personalegoder”.

Lejlighedsgaver

Arbejdsgiver kan skattefrit give lejlighedsgaver til medarbejdere ved private begivenheder som f.eks. bryllup, sølvbryllup og runde fødselsdage. Der er ikke nogen faste beløbsgrænser for værdien af lejlighedsgaver. Lejlighedsgaver med en værdi, der overstiger, hvad der almindeligvis anses for passende, vil dog være fuldt skattepligtige (TfS 1995, 176).

DJV C.A.5.5.1

Gaver til hjælpeorganisationer, institutioner m.v.

Gaver til almennyttige institutioner m.v.

Det er muligt at fradrage gaver på op til 19.000 kr. (2024: 18.300 kr.) til foreninger, organisationer, institutioner m.v., hvis midler anvendes til almenvelgørende formål. Fradragsretten for gaver er betinget af, at foreningen har foretaget indberetning til SKAT (LL § 8 A).

Virksomheders fradrag (reklameudgift)

Bidrag til hjælpearbejde kan fradrages skattemæssigt, hvis virksomheden kan dokumentere en reklameværdi, f.eks. en annonce indrykket i dagspressen eller et opslag i virksomheden, hvor man gør opmærksom på, at virksomheden har støttet nødhjælpsarbejdet med et konkret beløb til en navngivet organisation.

I forbindelse med katastrofehjælpen til Asien i 2005 anførte Skatteministeriet om fradragsretten som reklameudgift:

• Reklameudgifter skal fradrages som driftsomkostninger.
• Virksomheden skal gøre opmærksom på, at den har ydet bidrag, for eksempel ved annoncering, skiltning eller lignende.
• Hvis bidraget gives i forbindelse med en tv-indsamling, er det dog ingen betingelse, at omtalen sker under udsendelsen.
• Anonyme gaver kan ikke fratrækkes som reklameudgifter.

I SKM2014.784.SR fastslog skatterådet, at donation til velgørende organisationer kunne fradrages fuldt ud, da disse havde en direkte og umiddelbar forbindelse til indtægten fra salget til kunderne, ligesom den lå inden for de naturlige rammer for virksomheden og ikke var af privat art. Skatterådet fastslog samtidig, at de modtagne foreninger ikke ville være skattepligtige af bidragene, og at der ikke skulle betales moms af disse.

Aftaler med godkendte foreninger m.v. (LL § 12)

Hvis der indgås en forpligtelsesaftale med en hjælpeorganisation, forening, institution m.v., som er godkendt efter LL § 12, kan bidragene fradrages fuldt ud inden for nedenstående grænser.

En sådan ensidig forpligtelsesaftale skal løbe i mindst 10 år. Det betyder, at virksomheden forpligter sig til at yde et bidrag til den organisation, som aftalen nu er indgået med. Fradrag gives kun for årlige ydelser, der ikke overstiger 15 pct. af yderens personlige indkomst med tillæg af positiv kapitalindkomst. For selskaber og andre skattepligtige institutioner indrømmes fradrag kun for årlige ydelser, der ikke overstiger 15 pct. af yderens skattepligtige indkomst. Årlige ydelser, der ikke overstiger 15.000 kr., kan altid fradrages.

Det er muligt at indgå en aftale om et fast årligt bidrag i de 10 år. Den årlige fradragsret for det faste beløb skal dog sammenholdes med 15 pct.s-reglen. Man kan altså ikke opnå fradrag for et fast årligt bidrag på 100.000 kr., hvis de 100.000 kr. udgør mere end 15 pct. af den skattepligtige indkomst.

CIR nr. 72 af 17/4 1996, pkt. 19, Godkendte foreninger m.v. BEK nr. 282 fra 2014

Gaver til udenlandske foreninger

Reglerne i LL § 8 A og § 12 om fradrag for gaver og løbende ydelser til almenvelgørende eller almennyttige foreninger omfatter også udenlandske foreninger i EU-/EØS-lande. Disse skal være godkendt som almenvelgørende/-nyttige i deres hjemland, og foreningerne skal over for de danske myndigheder kunne dokumentere, f.eks. under henvisning til deres lands skattelovgivning, at de er fritaget for indkomstskat, fordi de har status som en velgørende forening m.v.

Fradraget er betinget af, at foreningen m.v. har indberettet indbetalingen til told- og skatteforvaltningen i overensstemmelse med de regler, som er fastsat af skatteministeren i medfør af SKL § 8 Æ, stk. 3 (lov nr. 335 af 7/5 2008).

Gaver til kulturorganisationer

Ved lov nr. 1389 af 20/12 2004 er der indført ubegrænset fradragsret for gaver, som ydes til kulturinstitutioner.

Private personer kan fratrække markedsværdien af kunstværker og kultur- og naturhistoriske genstande, som overdrages til kulturinstitutioner. Virksomheder kan desuden fratrække pengegaver.

Virksomheder og fonde har fradrag for penge- eller tingsgaver til kulturinstitutioner uden en maksimal beløbsgrænse. Minimumsgrænsen for fradragsberettigede gaver er på 500 kr., ligesom der er et årligt bundfradrag på 500 kr.

For personligt ejede virksomheder er fradraget et ligningsmæssigt fradrag.

Private personer kan fortsat kun fradrage pengegaver efter ovenstående regler, men såfremt der ydes en gave til en kulturinstitution i form af et kunstværk eller en kultur- eller naturhistorisk genstand, kan handelsværdien af denne gave fradrages som et ligningsmæssigt fradrag uden en maksimal beløbsgrænse.

Fradrag for gaver til forskning m.v. (LL § 8 H)

Fysiske personer kan få fradrag for gaver til almennyttige foreninger m.v., der anvender deres midler til forskning. Foreninger, stiftelser, institutioner m.v., der er hjemmehørende i et andet EU-/EØS-land, har mulighed for at blive godkendt efter LL § 8 H. Fradraget er betinget af at forskningsinstitutionen har indberettet gaven til SKAT (lov nr. 546 af 26/5 2010).

Sponsorgaver

Der er fradrag for sponsorbidrag til f.eks. sportsklubber og kulturelle formål, hvis sponsor opnår en reklameværdi, der står mål med bidraget.

Generationsskifte af erhvervsvirksomhed

Regeringen vil forbedre generationsskifte af virksomheder

Regeringen har den 20. juni 2024 præsenteret et nyt udspil under navnet “Et stærkere erhvervsliv”. Tiltaget indeholder blandt andet ændringer af reglerne for generationsskifte af familieejede virksomheder, suppleret med nye og forbedrede muligheder for generationsskifte af familieejede virksomheder med udlejning af fast ejendom.

Generationsskifteforbedringerne vedrørende fastsættelse af gave- og boafgift får virkning pr. 1. oktober 2024, mens øvrige ændringer foreslås implementeret pr. 1. januar 2025. Forhøjelse af fradrag for forsknings- og udviklingsomkostninger foreslås implementeret successivt fra indkomståret 2026 og frem til 2028.

Erhvervsudspillet indeholder følgende tiltag

• Gave- og boafgiftssatsen nedsættes fra 15 % til 10 % ved generationsskifte af en driftsaktiv erhvervsvirksomhed til nære familiemedlemmer
• Retskrav på værdiansættelse af erhvervsvirksomheder ved generationsskifte efter skematisk model ved beregning af gave-/boafgift
• Familieejede virksomheder med drift i form af udlejning af fast ejendom vil i modsætning til de nuværende regler anses for en driftsaktiv erhvervsvirksomhed, der kan generationsskiftes med skattemæssig succession
• 120 % permanent fradrag for forsknings- og udviklingsomkostninger (se "forsknings- og udviklingsomkostninger")
• Ophævelse af mulighed for straksafskrivninger af udgifter til computersoftware
• Ophævelse af mulighed for straksafskrivninger af udgifter til anskaffelse af know-how og patentrettigheder

Afgift ved generationsskifte af erhvervsvirksomhed nedsættes

Gave- og boafgiftssatsen af erhvervsvirksomheder nedsættes fra 15 pct. til 10 pct. fra 1/10 2024. Efter de gældende regler skal der ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til nære familiemedlemmer ved gave eller arv afregnes 15 % i afgift. Afgiftssatsen er således den samme som ved overdragelse af alle andre typer af aktiver til nære familiemedlemmer.

Med regeringens tiltag sænkes gave- og boafgiftssatsen fra 15 pct. til 10 pct. ved overdragelse af erhvervsvirksomhed til nære familiemedlemmer. Ved erhvervsvirksomheder forstås virksomheder, der kan overdrages med såkaldt skattemæssig succession. Overdragelse med skattemæssig succession forudsætter, at virksomheden anses for en erhvervsvirksomhed, hvorved forstås, at mere end 50 % af virksomhedens indtægter eller aktiver ikke vedrører passiv kapitalanbringelse. Som passiv kapitalanbringelse anses blandt andet ejendomme, likvider, værdipapirer o.lign. Aktiv virksomhed med drift ved udlejning af fast ejendom vil fremover ikke anses for passiv kapitalanbringelse, jf. nedenfor.

Der forventes en række værnsregler, således at den reducerede afgiftssats forbeholdes virksomheder, hvor der reelt er et ønske om generationsskifte. Der vil være krav om 1 års ejerskab forud for overdragelsen samt 3 års opretholdelse af ejerskabet efter overdragelsen.

Retskrav på værdiansættelse af erhvervsvirksomheder ved generationsskifte efter skematisk model

Efter gældende regler skal værdien af en erhvervsvirksomhed fastsættes til handelsværdien, når gave- og boafgift af overdragne ejerandele skal beregnes. Der kan tages udgangspunkt i aktie- og goodwillcirkulærerne, som baserer sig på historiske regnskabstal. Hvis Skattestyrelsen kan godtgøre, at cirkulærerne ikke giver et retvisende billede af handelsværdien, kan Skattestyrelsen fastsætte værdien ud fra et skøn over virksomhedens fremtidige indtjening.

Den gældende praksis har medført, at størrelsen af gave- og boafgift ikke har været forudberegnelig, og Skattestyrelsen har, særligt for større virksomheder og virksomheder med en høj indtjening, fastsat værdien af virksomheden ud fra et skøn i stedet for efter cirkulærerne. Værdiansættelserne har desuden taget udgangspunkt i, at goodwill har en ubegrænset levetid.

Regeringen foreslår, at der bliver et retskrav på værdiansættelse efter en skematisk model, som tager udgangspunkt i de nuværende skematiske regler i aktie- og goodwillcirkulærerne. Retskravet gælder ved beregningen af bo- og gaveafgiften, hvis en række betingelser opfyldes, men ikke ved beregning af aktieavanceskatten. Ved opgørelse af goodwill (immaterielle aktiver) skal der tages udgangspunkt i virksomhedens seneste 5 regnskabsår frem for kun de seneste 3 regnskabsår, som er tilfældet i det nuværende goodwillcirkulære. Goodwillcirkulæret forventes fremover at anvendes til værdiansættelse af alle virksomhedens immaterielle aktiver.

Retskravet på skematisk værdiansættelse foreslås implementeret med virkning pr. 1. oktober 2024.

Overdragelse med skattemæssig succession af familieejet virksomhed med drift i form af udlejning af fast ejendom

Når der generationsskiftes med skattemæssig succession, skal der ikke betales skat af avancen. Der skal dog fortsat betales gave- og boafgift ved overdragelsen.

Efter de gældende regler er skattemæssig succession ikke muligt, hvis mindst 50 pct. af virksomhedens indtægter eller aktiver vedrører passiv kapitalanbringelse, som fx fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign. Grænsen på 50 pct. af virksomhedens indtægter og aktiver måles som gennemsnit af de tre seneste regnskabsår, og herudover måles 50 pct. af virksomhedens aktiver på overdragelsestidspunktet.

Familieejede virksomheder med udlejning af fast ejendom kan således efter gældende regler ikke overdrages med skattemæssig succession.

Regeringen foreslår, at familieejede virksomheder med drift ved udlejning af fast ejendom fremover kan generationsskiftes med skattemæssig succession, idet virksomhedernes indtægter og aktiver ikke anses for at vedrøre passiv kapitalanbringelse. Reglerne vil være gældende både for personlige ejendomsvirksomheder og ejendomsselskaber og vil være muligt, medmindre værnsreglerne anført ovenfor er gældende.

De forbedrede muligheder for generationsskifte med skattemæssig succession af familieejede virksomheder, der udlejer fast ejendom, er yderst velkomne, men da der i de ændrede regler ikke er anført retskrav vedrørende værdiansættelse af ejendomme, så opfordrer vi regeringen til, at dette afklares, således at størrelsen af bo- og gaveafgift også er forudberegnelig ved et generationsskifte af denne type virksomheder.
Muligheden for overdragelse af ejendomsselskaber med skattemæssig succession foreslås implementeret med virkning pr. 1/1 2025.

Henstandsordning for betaling af afgift

Der gives arvingen, legataren eller gavemodtageren et retskrav på henstand uden sikkerhedsstillelse, når arven m.v. består af en erhvervsvirksomhed. Det kan være aktier, dvs. en virksomhed i selskabsform, eller en personligt ejet virksomhed.

De særlige regler om mulighed for ubegrænset henstand vedrørende fast ejendom og retskrav på henstand vedrørende skove er ikke videreført.

Adgangen til at vælge henstand gælder ved overdragelse af aktier, hvor selskabets virksomhed ikke i overvejende grad anses for at bestå i passiv kapitalanbringelse, dvs. at der ikke må være tale om et såkaldt pengetankselskab efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 34. For personligt ejede selskaber skal der være tale om en virksomhed eller en andel heraf, der er omfattet af kildeskattelovens § 33 C.

Alle erhververe vil have mulighed for at vælge henstand, når erhvervelsen er omfattet af boafgiftsloven, og betingelser vedrørende aktierne eller virksomheden er opfyldt.

Arvingen m.v. altid have mulighed for at afdrage bo- og gaveafgift over en længere årrække. Skatteforvaltningen skal således ikke foretage en skønsmæssig vurdering i forbindelse med anmodningen, når de objektive betingelser er opfyldt.

Afgiften skal kunne afdrages med lige store årlige afdrag over en periode på op til 30 år.

Desuden ændres den rentesats, som henstandsbeløb for bo- og tillægsboafgifter og gaveafgifter forrentes med, til standardrenten efter selskabsskattelovens § 11 B, stk. 2 (se "Selskabsskat").

Reglerne i boafgiftslovens § 36, stk. 3-5, finder fortsat anvendelse.

Se også "Succession", "Pengetankreglen" og "Omstrukturering".

Skattefri overdragelse af erhvervsvirksomhed til en fond (ABL §§ 35 B-F)

Efter lov nr. 1836 af 8/12 2020 kan en virksomhedsejer, der driver virksomhed i selskabsform, overdrage aktier i selskabet som gave eller arv til en erhvervsdrivende fond, uden at overdragelsen udløser skat hos aktionæren. Dog vil aktionæren skulle beskattes af en eventuel negativ anskaffelsessum for aktierne.

Fonden vil være skatte- og afgiftsfri af den erhvervede gave eller arv.

Stifterskat

Til gengæld for skattefriheden skal der beregnes en stifterskat på 22 pct. Stifterskatten beregnes af forskellen mellem aktiernes handelsværdi på overdragelsestidspunktet og aktiernes anskaffelsessum, der dog mindst skal ansættes til 0 kr., jf. ovenfor om aktionærens beskatning af en negativ anskaffelsessum.

Stifterskatten skal betales af fonden i takt med, at fonden modtager udbytte fra selskabet eller sælger aktierne.

Modtager fonden f.eks. et udbytte på 1 mio. kr., skal der betales et afdrag på stifterskatten på 220.000 kr., nemlig selskabsskattesatsen ganget med det modtagne udbytte. Den skyldige stifterskat skal forrentes med en rentesats på 1 procentpoint over Nationalbankens diskonto, dog mindst 1 pct. p.a.

En lang række betingelser skal være opfyldt for at kunne anvende denne fondsmodel. F.eks. skal aktiernes værdi med fradrag af stifterskatten tilfalde fondens grundkapital, og virksomhedsejeren og dennes familie må ikke være tillagt en fortrinsret til uddelinger fra fonden.

Regler gælder fra og med den 1. januar 2021.

ABL §§ 35 B-F

A/B-modellen (generationsskifte)

A/B-modellen går kort ud på, at den hidtidige hovedaktionær (seniorgenerationen) opdeler selskabskapitalen ved en vedtægtsændring, så der etableres to eller flere kapitalklasser i selskabet, f.eks. A- og B-kapitalandele. Disse kapitalklasser kan så have enten forskellige økonomiske rettigheder (f.eks. forlods udbytteret) eller forvaltningsmæssige rettigheder (typisk forskellige stemmer) eller en kombination heraf.

Hvis det eksempelvis ønskes, at juniorgenerationen skal med som medejere i familieselskabet, men senior gerne vil beholde den bestemmende indflydelse i selskabet, kan senior vælge at lade flertallet eller samtlige stemmer tilkomme A-kapitalandelene, og overdrage B- kapitalandelene, der gøres stemmeløse, til juniorgenerationen.

En A/B-model kan endvidere anvendes som en finansieringsmodel i generationsskifter. Hvis familieselskabet f.eks. har en beregnet handelsværdi på 100 mio. kr., og senior gerne vil overdrage 90 % heraf til junior, kan det vedtages, at der tilkommer A-kapitalandelene en forlods udbytteret på f.eks. 90 mio. kr., forinden B-kapitalandelene overdrages til junior. B-kapitalandelene har herved en handelsværdi på 9 mio. kr., svarende til 90 % af “restværdien” af selskabet, korrigeret for den forlods udbytteret. Erhvervelsen af B-kapitalandelene kan junior så finansiere enten ved gaveafgift (evt. passivpost fratrukket), kontant betaling eller på gældsbrev.

Ved anvendelse af en A/B-model til finansiering af generationsskiftet medfører dette således, at junior kun erhverver ret til en mindre andel, eller slet ingen, af den allerede oparbejdede værdi i selskabet. Til gengæld får junior en “billigere” adgang til en større ejerandel i selskabet og herved større andel af de mulige fremadrettede værdistigninger.

I de “klassiske” generationsskifter af danske familieejede erhvervsvirksomheder i selskabsform, hvor den oprindelige anskaffelsessum ofte er lav, og hvor overdragelsen til juniorgenerationen kan ske med skattemæssig succession, er anskaffelsessummen og fordelingen heraf ofte af mindre betydning.

Ny metode til opgørelse af anskaffelsessummen fra 1/10 2019

Ved lov nr. 1576 af 27/12 2020 er der indført en ændring til gennemsnitsmetoden ved opgørelse af aktieavancer for hovedaktionærer i selskaber med flere kapitalklasser. Dette vil være tilfældet ved A/B-modeller (se ”A/B-modellen”), som lovændringen er rettet imod. Lovændringen er en “teknisk ændring”, og generationsskifter vil fortsat kunne gennemføres ved anvendelse af A/B-modellen. Se ”Ændring til opgørelse af anskaffelsessummer for hovedaktionærer fra 1/10 2019” under emnet ”Aktiesalg”.

Generationsskifter vil fortsat kunne gennemføres ved anvendelse af A/B-modeller, men der er efter lovændringer ikke mulighed for samtidig at skabe kunstige beregningstekniske tab for overdrageren eller kunstigt reducere en skattepligtig aktieavance.

Samtidig er det fortsat muligt – i samme omfang som hidtil – at overdrage aktierne i en familievirksomhed til næste generation eller til medarbejdere uden beskatning for overdrageren efter reglerne om succession ved generationsskifte, uanset størrelsen af sælgers latente skattepligtige avance på aktierne.

Fra 2021 skal der ved værdiansættelsen i visse tilfælde medregnes en gevinstmulighed

Styresignal SKM2020.214.SKTST vedrører en praksisændring for værdiansættelse af aktieklasser i A/B-modeller. Ved værdiansættelsen skal der i visse tilfælde medregnes en gevinstmulighed. Praksisændringen følger af Skatterådets afgørelse SKM2019.371.SR. Styresignalet har virkning fra 18. februar 2021.

Gevinster

Gevinster ved spil og væddemål m.v. er som udgangspunkt skattepligtig indkomst, jf. SL § 4, stk. 1, litra f.

De fleste former for spil er dog undtaget for beskatning pga. særlige lovbestemmelser. Gevinster på præmieobligationer, gevinstopsparing og de vigtigste lotterispil: Klasselotteriet, Landbrugslotteriet, Varelotteriet, offentlige bortlodninger samt præmie- og gættekonkurrencer, der henvender sig til offentligheden, er skattefri. Til gengæld skal der betales en spilleafgift på 15 pct. eller 17,5 pct. af den del af gevinsten, der overstiger 200 kr. (spilleafgiftsloven).

Gevinster vundet ved tipning, lotto, totalisatorspil og gevinster vundet i et spillekasino er ligeledes undtaget fra indkomstbeskatning.

Følgende gevinster er skattepligtige:

• Gevinster fra ikke-offentlige bortlodninger, som f.eks. lodtrækning blandt medlemmerne af en forening eller blandt funktionærerne i et firma.
• Gevinster fra præmie- eller gættekonkurrencer, der ikke henvender sig til offentligheden.
• Gevinster fra kortspil og væddemål.

Gevinster fra sportskonkurrencer og lignende er som udgangspunkt omfattet af den almindelige skattepligt i henhold til SL § 4, stk. 1, litra f. Dog beskattes værdien af pokaler og medaljer ikke i praksis.

Hvis gevinsten ikke består af et kontant beløb, men af naturalier, kan der opstå problemer med værdiansættelsen. Ved værdiansættelsen skal der tages udgangspunkt i handelsværdien.

Udgifter til spil er ikke fradragsberettigede, da de anses for privatudgifter. Dog kan der i de tilfælde, hvor der er opnået en gevinst, der er skattepligtig i henhold til SL § 4, stk. 1, litra f, tages hensyn til afholdte udgifter til det pågældende spil, således at den pågældende alene beskattes af årets nettogevinst. Udgifterne kan altså fradrages i det omfang, de kan rummes i indtægterne fra samme spil i samme indkomstår.

Gevinster fra udenlandske spil

Gevinster vundet i et spil eller lotteri, som er godkendt og kontrolleret af en offentlig myndighed i et andet EU- eller EØS-land og opfylder betingelserne m.v. i spillelovgivningen i det pågældende medlemsland, fritages for indkomstbeskatning. Det er en betingelse, at et tilsvarende spil lovligt udbydes her i landet, uden at gevinsterne indkomstbeskattes.

Fritagelsen for indkomstskat forudsætter, at den pågældende kan fremlægge den fornødne dokumentation for, at ovennævnte krav er opfyldt. Er ovennævnte betingelser ikke opfyldte, skal gevinsten indkomstbeskattes.

Ovennævnte regler gælder også for de nyligt opståede netpokerspil. Gevinster fra spil (herunder netpoker) fra udbydere uden for EU er skattepligtige.

TfS 2006, 517

Golf

Firmabetalt klubmedlemskab i golfklub skal beskattes med værdien heraf som personalegode.

TfS 2005, 71

Se også ”Personalegoder”.

Goodwill

Afskrivning på goodwill m.v. (AL § 40)

Anskaffelsessummen for goodwill kan afskrives med indtil 1/7 årligt fra og med det indkomstår, hvori der er indgået endelig aftale om overdragelsen. Dette gælder for goodwill erhvervet efter 1/1 1998.

Andre immaterielle aktiver som f.eks. særlig fremstillingsmetode (knowhow) eller lignende, patentret, forfatter- og kunstnerret, ret til mønster eller varemærke samt afskrivning af anskaffelsessummen for erhvervelse af retten ifølge en udbytte-, forpagtnings- eller lejekontrakt kan afskrives med indtil 1/7 årligt fra og med det indkomstår, hvori der er indgået endelig aftale. Forfatter- og kunstnerret omfatter rettigheder, der er beskyttede i henhold til ophavsretsloven og dermed principielt også retten til edb-programmer. Udgifter til anskaffelse af retten til edb-programmer afskrives dog efter reglerne om driftsmidler og skibe.

Afskrivning af godtgørelse, der er ydet i anledning af opgivelse af agentur eller lignende, visse vederlag ydet for påtagelse af konkurrenceklausuler samt vederlag for afløsning af visse pensionstilsagn kan afskrives af yderen med indtil 1/7 årligt. Sådanne udgifter kan dog straksfradrages, når ydelserne tilsammen udgør mindre end 5 pct. af den samlede lønudgift i yderens virksomhed.

Der er fuld afskrivning i aftaleåret og ingen afskrivningsret i afståelsesåret. Afskrivningerne er ubundne.

Vedrørende rettigheder

Med virkning fra 1/1 1999 er formuleringen af AL § 40, stk. 2, 3. pkt., ved lov nr. 313 af 21/5 2002 blevet ændret således, at det nu fremgår af bestemmelsen, at afskrivningssatsen på 1/7 erstattes med en sats, der svarer til, at anskaffelsessummen afskrives med lige store beløb over beskyttelsesperioden. Den ændrede formulering indebærer, at afskrivningssatsen nu er den samme ved erhvervelse af tidsbegrænsede rettigheder under 7 år, uanset om rettigheden erhverves midt i beskyttelsesperioden eller op til beskyttelsesperiodens udløb.

Overdragelse mellem interesseforbundne parter

Ved overdragelse mellem interesseforbundne parter udgør erhververs afskrivningsgrundlag anskaffelsessummen (kontantværdi) for goodwill nedsat med et beløb svarende til den ikke-afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum. Det svarer til et beløb svarende til overdragerens skattepligtige fortjeneste med tillæg af den uafskrevne del af overdragerens afskrivningsberettigede anskaffelsessum.

Eksempel

Overdrageren sælger goodwill til 80.000 kr., som han selv har anskaffet for 100.000 kr. Han har afskrevet 40.000 kr., hvorfor den uafskrevne del udgør 60.000 kr. Erhververen kan afskrive på 80.000 kr. svarende til summen af fortjenesten på 20.000 kr. og den uafskrevne del på 60.000 kr.

Definition af aktiver omfattet af AL § 40

Goodwill defineres traditionelt som den merværdi, der tilføres virksomheden i form af kundekreds m.v.

Det er muligt ud fra den eksisterende retspraksis at opstille tre betingelser for at fastsætte goodwill. Den første er, at der skal være tale om en reel overdragelse af virksomheden (helt eller delvist). Den næste er, at den oprindelige indehaver skal være påført et tab for mistet goodwill, og endelig skal der være en indtjening i virksomheden, der blandt andet er begrundet i tilstedeværelsen af skatteretlig goodwill.

Immaterielle aktiver dækker over en række aktiver, der opremses i AL § 40, stk. 2. Bemærk, at opremsningen ikke er udtømmende, men udtryk for eksempler.

Særlig fremstillingsmetode el. lign. (knowhow) omfatter opfindelser og værker, der er skabt af afhænderen selv.

Forfatter- og kunstnerret omfatter rettigheder, der er retsbeskyttede i henhold til lov om ophavsrettigheder, dvs. bl.a. rettigheder til skønlitteratur, videnskabelig eller faglig litteratur, rettigheder til film, musikværk, edb-programmer m.v.

Ved ret til mønster eller varemærke forstås særlige kendetegn, der er knyttet til varen eller tjenesteydelsen eller varens særlige navnetræk. Mønster eller varemærke er retsbeskyttet i henhold til varemærkeloven.

Hvis der ved overdragelsen af den immaterielle rettighed sker en begrænsning af rettigheden, kan afskrivning ikke ske efter AL § 40, stk. 2. I så fald er der som udgangspunkt tale om en driftsomkostning, der kan fradrages i det år, der betales, jf. TfS 2004, 76 og TfS 2006, 532 (om filmrettigheder).

Fusion m.v.

Told- og Skattestyrelsen har i en rapport fra december 2003 redegjort for reglerne om goodwillansættelse i forbindelse med sammenlægning, opsplitning, ind- og udtræden af personejede advokat- og revisionsvirksomheder. I rapporten konkluderes:

• Ved modstående interesse skal en indgået aftale som hovedregel respekteres.
• En forudsætning for, at den indgåede aftale skal respekteres af skattemyndighederne, er, at indholdet af aftalen svarer til de faktiske forhold. Det forhold, at parterne i deres aftale har anført, at de går “nøgne ind og nøgne ud” er således ikke i sig selv tilstrækkeligt.
• Der gælder ingen særlig praksis (vedrørende goodwill ansættelse) for advokat- og revisionsvirksomheder.

Beskatning ved afståelse af goodwill m.v.

Ved salg eller opgivelse af goodwill og immaterielle aktiver medregnes fortjeneste eller tab til den skattepligtige indkomst. Fortjeneste eller tab opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen med fradrag for samtlige foretagne afskrivninger, herunder forlods afskrivninger.

Forlods afskrivninger foretaget med etableringskonto- og investeringsfondsmidler fradrages i anskaffelsessummen.

Vederlag for salg af agentur og konkurrenceklausul (engangsvederlag) m.v. er også skattepligtig indkomst.

Folketinget vedtog i juni 1999 en lempelse af goodwillbeskatningsreglerne. Der er således indført en særlig henstandsordning i forbindelse med overdragelse af goodwill og andre immaterielle aktiver, hvis der i større eller mindre omfang betales i form af løbende ydelser. Det er en betingelse for at opnå henstand, at der anmodes herom inden udløbet af selvangivelsesfristen for aftaleåret.

Skatten gøres endeligt op på aftaletidspunktet, men betales først, når ydelserne indgår.

Er hele henstandsbeløbet ikke betalt senest 7 år efter indgåelse af overdragelsesaftalen, forfalder restskatten til betaling ved udløbet af dette indkomstår.

Hvis de løbende ydelser ophører, inden der er gået 7 år, og modtageren af de løbende ydelser på dette tidspunkt endnu ikke har fået dækket hele henstandsbeløbet, frafaldes den resterende del af skattekravet.

Eksempel (AL § 40, stk. 7)

• Goodwill sælges i år 1. Sælger modtager som betaling herfor retten til en løbende ydelse over 10 år.
• Den kapitaliserede værdi af goodwill kan opgøres til 1 mio. kr.
• Den skattepligtige avance er lig 1 mio. kr., da der er tale om oparbejdet goodwill.
• Skatten kan opgøres til 400.000 kr.
• I år 5 ophører den løbende ydelse, fordi yderen dør. Der er på det tidspunkt betalt 300.000 kr. i løbende ydelser.
• Det resterende henstandsbeløb (skyldig skat) er i år 5 således på 100.000 kr., som frafaldes.

Anskaffelses- og afståelsessum for goodwill m.m.

Hvor værdien af en virksomheds goodwill ved overdragelse mellem interesseforbundne parter ikke har kunnet findes på anden vis, f.eks. branchekutymer, har man i en årrække kunnet støtte sig til Ligningsrådets/Skatterådets vejledende beregningsregler.

Der vil sædvanligvis foreligge interessesammenfald (interesseforbundne parter) ved overdragelse:

• I gavemiljø f.eks. nærtbeslægtede.
• Hvor der er fælles økonomiske interesser f.eks. hovedaktionær/selskab.
• Hvor der ikke er modstående skattemæssige interesser.
• Hvor kun den ene part har skattemæssig interesse i købesummens fordeling, f.eks. hvis den ene part ikke er skattepligtig, eller har et betydeligt skattemæssigt underskud, der efter de gældende regler om underskudsfremførsel ikke vil kunne udnyttes fuldt ud, eller hvis handelen foregår mellem en privatperson og en kommune.

Den seneste vejledning fremgår af TSSCIR 2000-10 og finder anvendelse på afgørelser, der træffes fra og med 1/4 2000. Denne ikrafttrædelsesbestemmelse har Told- og Skattestyrelsen præciseret, så elementerne i cirkulæret kan påberåbes i verserende sager, selv om sagerne vedrører goodwillopgørelser fra før cirkulærets udsendelse. Hvis der er sket en værdiansættelse, kan goodwillcirkulæret ikke begrunde genoptagelse, selv om resultatet efter de nye retningslinjer ville blive en højere eller lavere goodwillværdi.

TfS 2000, 1010

Hvis anvendelsen af beregningsmodellen i TSSCIR 2000-10, til beregning af goodwill på en overdragelse før 1/4 2000, er til ugunst for overdrager, har han krav på, at den tidligere gældende anvisning til beregning af goodwill anvendes.

TfS 2002, 621

Grundlaget for beregningen

Grundlaget for beregningen er de regnskabsmæssige resultater før skat for de seneste 3 regnskabsår opgjort efter reglerne i årsregnskabsloven.

Såfremt virksomheden ikke udarbejder et årsregnskab efter årsregnskabsloven, tages i stedet udgangspunkt i virksomhedens skattepligtige indkomst for de seneste 3 indkomstår.

Ligningsrådet har åbnet mulighed for, at ikke godkendte regnskaber for senere indkomstår anvendes – såfremt de foreligger. Der skal i sådanne situationer tages højde for udviklingstendensen (TfS 2004, 378 og TfS 2004, 379).

En virksomhed, der ikke udarbejder årsregnskab efter årsregnskabsloven, kan også vælge at opgøre et regnskabsmæssigt resultat for de seneste 3 indkomstår og anvende dette som udgangspunkt for beregningen.

Såfremt denne mulighed vælges, kan det af hensyn til en korrekt opgørelse af de regnskabsmæssige afskrivninger være nødvendigt at opgøre de regnskabsmæssige resultater for flere år inden overdragelsen.

Regulering i de enkelte år

Såfremt der tages udgangspunkt i de regnskabsmæssige resultater før skat, korrigeres for følgende poster:

Såfremt der tages udgangspunkt i opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst korrigeres for følgende poster:

Gennemsnit og udviklingstendens

Som hidtil beregnes et vægtet gennemsnit af de 3 års resultater, hvor det næstsidste år tæller dobbelt og det seneste år tredobbelt.

Der skal ligeledes fortsat ske tillæg eller fradrag for en beregnet udviklingstendens, såfremt udviklingen i resultatet har været konstant i de 3 år.

Udviklingstendensen beregnes som halvdelen af forskellen mellem resultaterne i det sidste og det første af de 3 år.

Driftsherreløn

For personligt ejede virksomheder skal resultatet reduceres med, hvad der kan anses for at udgøre et passende vederlag for indehaverens arbejde i virksomheden. I selskabsejede virksomheder foretages der i almindelighed ikke fradrag for driftsherreløn, idet samtlige medarbejdere – herunder eventuelt ansatte aktionærer – typisk vil have modtaget løn for deres arbejde for selskabet.

Der fratrækkes 50 pct. af overskuddet, dog altid mindst 250.000 kr. og højst 1.000.000 kr. som driftsherreløn.

Forrentning af virksomhedens aktiver

Herefter fratrækkes en forrentning af samtlige aktiver i virksomhedens seneste balance forud for overdragelsen bortset fra driftsfremmede aktiver som f.eks. obligationer og pantebreve samt bogført værdi af tilkøbt goodwill. Forrentningsprocenten fastsættes til den på overdragelsestidspunktet gældende kapitalafkastsats (jf. VSL § 9) plus 3 pct.

Likvide midler

I TfS 2001, 356 har Ligningsrådet fastslået, at likvide midler som alt overvejende hovedregel skal holdes ude fra beregningen af det fradrag, der skal foretages i grundlaget for beregning af goodwill. Likvide midler anses for driftsfremmed aktiv.

Artsfremmede aktiver

I TfS 2003, 451 har Ligningsrådet fastslået, at alene aktiver, der vedrører firmaets primære indtægtskilde, skal indgå i de aktiver, der forrentes.

Kapitalisering

Kapitaliseringsfaktoren udtrykker forholdet mellem det forventede årlige afkast i form af en forrentningsprocent og goodwillens forventede levetid som udtryk for, i hvor mange år man kan forvente et afkast på den erhvervede goodwill.

Forrentningen fastsættes til den på overdragelsestidspunktet gældende kapitalafkastsats, jf. VSL § 9, plus 8 pct.

Goodwill kan have varierende levetid, og kapitaliseringsfaktoren må ansættes i forhold hertil.

Følgende faktorer nævnes i anvisningen som eksempler på, hvad der må antages at være afgørende for levetiden for erhvervet goodwill:

• Type og kompleksitet af virksomhedens produkter og/eller tjenesteydelser. Eksempelvis må det antages, at goodwill typisk har en længere levetid, hvor der er tale om produktion og/eller salg af helt unikke produkter/tjenesteydelser. Modsat hvor der er tale om produktion/salg af standardiserede og masseproducerede produkter.
• Produktion/forhandling af et indarbejdet og anerkendt varemærke må antages at have en forlængende effekt på goodwillens levetid.
• Hvis køber i løbet af kort tid ved etablering af en helt ny virksomhed kan opbygge en goodwill svarende til den, der er knyttet til den aktuelle virksomhed, må goodwill antages at have en forholdsvis kort levetid. Dette gælder eksempelvis mindre håndværksvirksomheder.

Af andre forhold kan nævnes: Forhandlerretten til salgsproduktet ligger ikke hos virksomhedsejeren (TfS 2000, 392). Omsætningen bunder i vidt omfang på licitationer (TfS 2000, 256).

Ifølge anvisningen kan kapitaliseringsfaktoren beregnes ved forskellige levetider og en forrentningssats på 13 pct. (5 pct. + 8 pct.): Ved en levetid på 5 år vil faktoren således være 2, ved 9 år 3, ved 14 år 4 og ved 17 år 4,5.

Der bør ikke bør ske afrunding af den beregnede kapitaliseringsfaktor, medmindre ligningsmyndigheden og skatteyderen kan nå til enighed herom.

Hidtidig praksis efter værdiansættelsescirkulærets fremkomst kan beskrives derhen, at levetiden for goodwill i en “almindelig” virksomhed fastsættes til mellem 5 og 9 år, dvs. en kapitaliseringsfaktor mellem 2 og 3. Landsskatteretten har i en konkret sag udtalt, at for en virksomhed, hvis produkter har karakter af standardprodukter, kan der tages udgangspunkt i en forventet levetid på 7 år.

TfS 2002, 235

Beregningsreglens vejledende karakter

Beregningsmodellen er udtryk for en standardiseret beregning af goodwill. Der kan derfor foreligge konkrete omstændigheder, der gør beregningsreglen mindre anvendelig. I disse tilfælde skal resultatet korrigeres. Ved anvendelsen af beregningsmodellen er det derfor afgørende, at der tages stilling til, om beregningsmodellen giver en realistisk værdiansættelse af goodwill, samt om der i situationen foreligger omstændigheder, der skal tages højde for.

Nedenfor er eksempler på forhold, der bør føre til en justering:

• Velbegrundede forventninger til fremtiden, evt. baseret på indgåede aftaler om fremtidige ydelser.
• Udviklingen fra afslutningen af sidste regnskabsperiode til tidspunktet for overdragelsen.
• Situationer, hvor indehaver(e) eller medarbejder(e) med afgørende indflydelse på virksomhedens indtjening ikke følger med virksomheden.
• Tilfælde, hvor virksomhedens indtjening udelukkende eller i det væsentlige er baseret på én eller ganske få meget store kunder. Der bør ske et nedslag som udtryk for den usikkerhed, der er forbundet hermed.
• Virksomhedens indtjening i de foregående år har været påvirket af store éngangsindtægter eller -udgifter, herunder f.eks. betydelige forsknings- og udviklingsudgifter, ekstraordinært store debitortab eller ekstraordinært store finansielle indtægter eller udgifter.

Endelig kan det nævnes, at praksis efter vejledningens udsendelse i 2000 har vist, at specielt større virksomheders goodwillansættelse sjældent kan rummes inden for vejledningens beregningskomponenter. Ifølge det for redaktionen oplyste arbejdes der i øjeblikket med dette problem i Told- og Skatteforvaltningen.

Eksempel på beregning af goodwill efter beregningsreglen

Reguleret indkomst/vægtet indkomst

Udviklingstendens

Goodwill i interessentskaber

For interessentskaber og andre virksomheder, der ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, sker beregningen for hver deltager for sig. Det er således interessenternes regulerede regnskabsmæssige resultat eller regulerede skattepligtige indtægt vedrørende virksomheden, der indgår i beregningen. For at finde udviklingstendensen for virksomheden sammenlægges interessenternes regulerede resultater/regulerede skattepligtige indkomster. Herefter deles resultatet ud på hver interessent, hvorefter der beregnes fradrag for driftsherreløn for de af virksomhedens ejere, der deltager i driften.

Deltagelse betyder ifølge praksis, at der skal være tale om en aktiv arbejdsindsats. Endvidere må det antages, at kun hvis interessenternes hovedarbejdsindsats ligger i virksomheden, er der mulighed for, at (denne interessent) kan afsætte driftsherreløn. Der foreligger endnu ikke offentliggjorte afgørelser herom.

DJV C.C.6.4.1.2

Fordeling af goodwill

Goodwill (også efter beregningsreglen) skal evt. fordeles på den solgte virksomhed og andet, f.eks. et bilmærke, der ikke følger med virksomhedssalget.

TfS 2000, 392

Se under “Afskrivninger på goodwill m.v.” under “Afskrivninger”.

Grænsegængere

Grænsegængere har samme fradragsmuligheder for udgifter vedrørende renter, pensioner, fagforening m.v., som fuldt skattepligtige har.

Pensionister med bopæl i udlandet

Pensionister med bopæl i udlandet, som modtager hovedparten af deres samlede indkomst fra Danmark, har i det omfang, Danmark beskatter denne indkomst, mulighed for at få fradrag for udgifter og få skatten beregnet på stort set samme måde som personer med bopæl her i landet. Det vil sige fradrag for renteudgifter og underholdsbidrag, overførsel af ægtefælles uudnyttede personfradrag m.v.

Herefter gælder grænsegængerafsnittet i KSL §§ 5 A-C generelt for pensionister med bopæl i udlandet, der modtager hovedparten af deres indkomst i form af dansk pension.

Grænsegængerreglen mellem Danmark og Sverige

I henhold til Den Nordiske Dobbeltbeskatningsoverenskomst vil en grænsegænger som udgangspunkt blive beskattet i arbejdslandet.

I de tilfælde, hvor grænsegængeren udfører arbejde uden for arbejdslandet, vil beskatningsretten dog være tildelt bopælsstaten. Arbejdsstaten bibeholder dog beskatningsretten i de tilfælde, hvor en svensk bosiddende grænsegænger, der normalt arbejder i Danmark,

• enkelte dage arbejder fra en hjemmearbejdsplads i Sverige
• udsendes på tjenesterejser i Sverige eller tredjelande, eller
• midlertidigt arbejder i Sverige eller tredjelande, f.eks. kortere håndværksopgaver.

Grænsegængere får fradrag for pensionsindbetalinger, uanset om pensionsordningen er tegnet i bopælslandet eller arbejdslandet.

Fradragsretten for indbetalinger til pensionsordninger tilkommer foruden grænsegængere også personer, som flytter fra det ene land til det andet land, og som ønsker at bibeholde deres eksisterende ordning i det hidtidige bopælsland.

Grøn check (kompensationsloven)

• Beløbene fordobles, hvis hele børne- og ungeydelsen udbetales til én modtager

Grønland

En person, der rejser til Grønland, og som bevarer sin bopæl i Danmark, vil være fuldt skattepligtig til Danmark, uanset hvor længe opholdet i Grønland varer (KSL § 1, stk. 1, nr. 1).

Efter den grønlandske indkomstskattelov vil denne person blive fuldt skattepligtig til Grønland senest efter 6 måneders ophold der.

Den herved opståede konflikt løses efter dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Grønland, art. 4. Efter denne regel vil Grønland efter 6 måneders ophold blive betragtet som "bopælsland" med virkning fra opholdets begyndelse.

Hvis opholdet i Grønland varer 6 måneder eller mere, medfører det, at Grønland kan beskatte den samlede indkomst (globalindkomsten) og skal indrømme nedslag i skatten (credit) for sådanne indtægter, som Danmark efter dobbeltbeskatningsaftalen har beskatningsretten til som "kildeland". Danmark kan alene beskatte disse sidstnævnte indtægter, der stort set er de samme som de indtægter, der er nævnt i KSL § 2.

Hvis opholdet i Grønland varer mindre end 6 måneder, kan Danmark beskatte den samlede indkomst (globalindkomsten) og skal give credit ved skatteberegningen for den grønlandske skat af indtægter, som Grønland efter dobbeltbeskatningsaftalen har beskatningsretten til som "kildeland".

TSSCIR 1997-29

Grundejernes Investeringsfond

Den del af huslejen, der består af bidrag til Grundejernes Investeringsfond, BRL § 18 b eller lejelovens § 63 a, skal ikke medregnes til den skattepligtige indkomst (LL § 14 G, stk. 1). Beløb, der hæves fra kontoen, skal ikke medregnes til den skattepligtige indkomst, ligesom udgifterne, der er afholdt af disse beløb, ikke kan fratrækkes.

Afholdes skattemæssige vedligeholdelsesudgifter af midler fra ejendommens konto for udvendig vedligeholdelse med et beløb, der overstiger udbetalingen fra Grundejernes Investeringsfond efter BRL § 22 b eller lejelovens § 63 e, og beløb, som modregnes efter BRL § 22 a reduceret med de i årets løb afholdte forbedringsudgifter, kan det overskydende beløb fratrækkes i indkomstopgørelsen.

For ejendomme, der er omfattet af BRL § 18 b, kan modregning og udbetaling fra Grundejernes Investeringsfond være større end årets udgifter til vedligeholdelse og forbedring, og der skal så ske beskatning af det overskydende beløb.

Endvidere beskattes beløb, der udbetales efter lejelovens § 63 f eller BRL § 22 e. Beskatning finder dog kun sted i det omfang, der i tidligere år er givet fradrag for udgifter, der er afholdt af lejeindtægter, der er skattefri efter LL § 14 G, stk. 1.

Der skal føres en særskilt konto for udlejningsejendomme, der er omfattet af lejelovens § 63 a eller boligreguleringslovens § 18 b, ud over beløb, der anvendes til ejendommens vedligeholdelse og forbedring og over de beløb, der er nævnt i LL § 14 G, stk. 3 og 5. Kontoen skal vedlægges selvangivelsen. Ejendomme med 6 beboelseslejemål eller færre er fritaget for bindingspligten.

BEK nr. 1044 af 8/11 2014

Renter af kontiene i Grundejernes Investeringsfond er skattefri (LL § 14 G, stk. 2).

DJV C.H.3.2.3.4.5

Handlendes forbrug af egne varer

Ved beregning af skønsposter er det kun den første person over 14 år, der tæller med fuldt ud – øvrige medlemmer af husstanden over 14 år tæller kun med 50 pct. – børn op til 14 år dog kun med 30 pct.

Ved beregning af alkohol og tobaksforbrug medregnes kun medlemmer af husstanden, der er fyldt 18 år.

Hvis der rent faktisk ikke forbruges – eksempelvis – tobak skal den handlende ikke beskattes heraf, blot fordi han sælger tobak (TfS 2005, 727).

Beløbene er eksklusive moms.

SKM2023.564.SKTST, DJV C.C.2.1.4.2

Hestehold – privat

Udgifterne til hestehold, der ikke er erhvervsmæssigt, ansættes til 2.770 kr. eksklusive moms pr. hest (2011). Fra 2012 fastsættes ikke længere et beløb for de skønsmæssige merudgifter til den private anvendelse af heste, der i øvrigt anvendes erhvervsmæssigt.

TfS 2012, 19, DJV C.C.4.3.2

Hjemmearbejdsplads

Arbejdsværelse

Både selvstændigt erhvervsdrivende og lønmodtagere kan under visse omstændigheder få fradrag for arbejdsværelse i hjemmet.

Praksis viser dog, at der i almindelighed ikke gives fradrag for udgifter til et arbejdsværelse i lønmodtagerens hjem eller til et værelse, som han lejer uden for sit hjem, selv om lønmodtageren benytter værelset til hjemmearbejde m.v., fordi udgiften hertil må anses som en privat udgift, som ikke kan anses nødvendig for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Ifølge praksis skal for såvel selvstændigt erhvervsdrivende og lønmodtagere følgende betingelser være opfyldt for fradrag:

• Arbejdsværelset anvendes udelukkende erhvervsmæssigt.
• Værelset kan som følge af sin indretning ikke være anvendeligt til andet formål.
• Arbejdsværelset skal i væsentligt omfang benyttes inden for normal arbejdstid. For skatteydere, der alene er selvstændigt erhvervsdrivende og har arbejdsværelse i hjemmet, må meget tidskrævende ophold i arbejdets medfør uden for arbejdsværelset derfor tilrettelægges således, at de foretages uden for normal arbejdstid. For de lønmodtagere, som driver en selvstændig erhvervsvirksomhed uden for normal arbejdstid, idet hovedstillingen lægger beslag på lønmodtagerens normale arbejdstid, kan kravet om arbejde i væsentligt omfang inden for normal arbejdstid ikke opfyldes, medmindre den normale arbejdstid for den selvstændige erhvervsvirksomhed fortolkes som arbejdstiden ud over den normale arbejdstid i hovedstillingen.

Specielt for lønmodtagere gælder desuden, at ansættelsesaftalen skal forudsætte, at arbejdstageren selv stiller værelset til rådighed, for at fradrag godkendes.

Godkendes fradrag for arbejdsværelse i egen ejendom, beregnes fradraget på grundlag af en forholdsmæssig andel af ejendommens udgifter såsom ejendomsværdiskat, el og varme. Hvis arbejdsværelset udgør 10 pct. eller derover af ejendommen, kan der opnås fradrag for den del af ejendomsværdiskatten, der kan henføres til ejendommens erhvervsmæssige anvendelse. Fradraget opnås ved at udfylde de særlige rubrikker herom i det bilag til selvangivelsen, der vedrører ejendomsværdiskat (bemærk, at fradraget ikke foretages i den skattepligtige indkomst). Det er for lønmodtagere alene den del af udgifterne, der overstiger beløbsgrænsen på 6.700 kr. (6.600 kr. i 2022), der kan fradrages.

Pc og arbejdsredskaber

Privat brug af en pc, der af hensyn til arbejdet er stillet til rådighed af arbejdsgiveren, beskattes ikke. Se under “Telefon, computer og internetadgang”.

Arbejdsredskaber som kopimaskine, makulator, kontorartikler og lignende beskattes normalt ikke. Eventuel beskatning vil kunne henføres under bagatelgrænsen for personalegoder på 5.500 kr.

Kontorinventar

Kontorinventar stillet til rådighed af arbejdsgiveren i forbindelse med etablering af hjemmearbejdsplads som f.eks. skrivebord, stol, reol, arkivskab m.v. beskattes normalt ikke, hvis

• kontorinventaret værdimæssigt m.v. ligner det inventar, der stilles til rådighed på arbejdspladsen
• der er tale om inventar til et kontor (en sofagruppe vil formentlig skulle beskattes).

Eventuel beskatning af værdien af kontorinventar vil ske til en værdi, der svarer til, hvad møblerne kan lejes til på markedsvilkår.

DJV C.A.5.9

Hobby eller erhvervsmæssig virksomhed

Om en virksomhed er erhvervsmæssig eller har hobbykarakter vil normalt ikke give anledning til tvivl, hvis virksomheden er rentabel. Det vil sige, at virksomheden over en lidt længere periode giver overskud.

Et eventuelt overskud/en eventuel nettoindkomst beskattes som personlig indkomst. Opgørelsen af overskuddet sker på tidspunktet for indkomsterhvervelsen. Der kan kun fratrækkes de omkostninger, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, og et eventuelt underskud kan ikke fratrækkes i anden indkomst. Underskud ved hobbyvirksomhed kan ikke fremføres til modregning.

Sondringen mellem hobbyvirksomhed og erhvervsmæssig virksomhed er især interessant, hvis virksomheden har underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil – i modsætning til hobbyvirksomhed – være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. det afgørende formål er den fortjeneste, der kan opnås.

Ved hobbyvirksomhed vil indtægtserhvervelsen ikke være det primære formål. Virksomheden vil typisk være et udslag af en personlig interesse (en hobby), og en vis personlig deltagelse i virksomheden er almindelig.

De relevante momenter, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

• der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (er rentabel)
• virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller om virksomheden vedvarende forudsætter, at ejeren har stabile indtægter fra anden side for at neutralisere et underskud
• der forud for virksomhedens start har været foretaget undersøgelse af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift, herunder om der har været lagt budgetter m.v.
• virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet
• ejeren har særlige faglige forudsætninger for at drive virksomheden, og om virksomheden har en naturlig sammenhæng med skatteyderens eventuelle øvrige indtægtsgivende erhverv
• der er andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden
• skatteyderen har været afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver til privat brug
• virksomhedens omfang/varighed er af en vis størrelse
• driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art
• virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv
• virksomheden i givet fald kunne sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet.

DJV C.C.1.3

Udvalgte afgørelser

Udvalgte afgørelser:

SKM2019.7 (SR) Skatterådet fandt, at en aktivitet vedrørende mining af bitcoins var hobbyvirksomhed. Derfor skulle indkomsten fra aktiviteten opgøres efter nettoprincippet i SL (statsskatteloven) § 4.

SKM2016.437 (BR) En skatteyder kunne ikke i skattemæssig henseende anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed ved fiskeri og udlejning af et redskabsskur. Byretten lagde vægt på, at virksomheden var af klart underordnet omfang. Skatteyderen skulle derfor beskattes af det opsparede overskud og kunne ikke få fradrag for underskud (afgørelsen er anket til Landsretten).

SKM 2014.822 (LSR) Udlejning af et redskabshus, der gav underskud, ansås ikke for erhvervsmæssig virksomhed, og virksomhedsordningen kunne derfor ikke anvendes.

SKM 2014.732 (LSR) Udlejning af garage ansås for udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed, og klageren var derfor berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

SKM 2014.659 (LSR) Klageren blev ikke anset for i skattemæssig forstand at have drevet erhvervsmæssig virksomhed med udlejning af ferielejlighed, hvorfor virksomhedsskatteordning ikke kunne anvendes.

SKM 2008.928 (SR) En hotelejerlejlighed kan indgå i virksomhedsordningen, hvis en udlejningsaftale suppleres med en allonge, der helt afskærer skatteyderen fra at benytte ejerlejligheden privat.

Hobbylandbrug

For erhvervsmæssig virksomhed inden for deltidslandbrugets område stilles ifølge praksis lempeligere krav til driftsoverskud end f.eks. ved bådudlejningsvirksomhed.

En landbrugsejendom anses normalt for drevet erhvervsmæssigt, hvis driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Ved afgørelsen af, om et landbrug teknisk-landbrugsfagligt er forsvarligt drevet, indgår der efter praksis bl.a. en vurdering af landbrugets drift i forhold til dets art, beliggenhed og størrelse.

Det er dog ikke i alle tilfælde, at et landbrug anses for erhvervsmæssigt drevet, selv om driften kan anses for teknisk-landbrugsfagligt forsvarlig. Højesteret har i en dom fra 2004 (TfS 2004, 822) fastslået, at der, uanset om betingelserne ifølge den særlige ligningspraksis er opfyldt, ikke kan opnås fradrag for underskud i et fritidslandbrug, hvis virksomhedens omsætning er af ganske underordnet omfang.

Ifølge Højesterets dom TfS 2009, 320 skal udgifter til helforpagtning trækkes fra som en almindelig driftsomkostning, når det skal vurderes, om en egentlig landbrugsejendom har udsigt til fremtidige driftsoverskud på eller over 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger.

Det er uden betydning, om der er tale om helforpagtning eller delforpagtning af jord og bygninger. Ved helforpagtning forstås i denne sammenhæng forpagtning af både bygninger og jord.

Efter dommen medfører enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger ikke nødvendigvis, at landbruget må anses for at være erhvervsmæssigt drevet. Det må afhænge af en konkret vurdering af, om der også fremadrettet er udsigt til, at ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger, det vil sige før renter, har udsigt til at give et resultat omkring 0 eller blive overskudsgivende.

I denne vurdering kan bl.a. indgå følgende (ikke udtømmende):

• Om landbrugsvirksomheden er startet op inden for få år, således at de underskudsgivende år må forventes at være forbigående i opstartsfasen.
• Om der er sket omlægning af produktionen, således at de underskudsgivende år må forventes at være forbigående indtil omlægningen er kørt ind.
• Om der er sket større salg end normalt af eksempelvis dyr, som følge af forestående ophør med dyrehold i/omkring det overskudsgivende år. Dette vil eventuelt kunne påvirke driftsresultatet positivt i enkeltstående år, men er ikke nødvendigvis udtryk for en varig forbedring af resultatet.
• Om der omkring det overskudsgivende år er startet supplerende virksomhed, som ikke skal medregnes ved opgørelsen af landbrugets driftsresultat. Eksempelvis gårdbutik, stutteri, skovbrug, udlejning af bygninger eller lignende.
• Om der er udmeldt syn og skøn (i klagesager), således at sagkyndige har foretaget en vurdering af spørgsmålet. I TfS 2009, 320 valgte Højesteret dog at tilsidesætte skønsmandens (ændrede) opfattelse.

SL § 6, stk. 1, litra a, TfS 2009, 320, DJV C.C.1.3.2.1

Honorarer – indtægtsføring

Liberale erhverv

Der kan anvendes to opgørelsesprincipper for indtægtsførsel af advokat-, revisorvirksomhed og tilsvarende liberale erhvervs honorarer:

1. Løbende indtægtsførsel, når der er erhvervet endelig ret til beløbet, dvs. når salæret er eller burde være beregnet. Acontohonorarer skal indtægtsføres løbende, uanset der ikke er vundet endelig ret til beløbet. Afholdte driftsudgifter fratrækkes løbende
2. Aktivering af alle direkte omkostninger, der relaterer sig til regnskabsperiodens uafsluttede opgaver. Totalhonoraret indtægtsføres i det år, opgaven er afsluttet, og endelig ret er vundet til beløbet. Samtidigt udgiftsføres alle aktiverede omkostninger vedrørende den pågældende opgave.

Hvis en virksomhed har flere indehavere, skal alle anvende samme princip. Se også ”Igangværende arbejder”.

DJV C.2.3.2.3

Arkitekter og rådgivende ingeniører

For disse erhvervsdrivende gælder stadig Ligningsrådets anvisning fra 1978, som nu indgår som tekst i ligningsvejledningen. Der skelnes her mellem opgaver, der er afsluttet ved regnskabsårets afslutning, og opgaver hvor det ikke er tilfældet. Muligheden for løbende indtægtsførsel og udgiftsførsel ved uafsluttet arbejde er ikke til stede her.

DJV C.C.2.3.2.4

Hovedaktionær

Der henvises til afsnittene "Aktionærlån", "Personalegoder", "Firmabil", "Fri bolig – direktører m.fl.", "Lystbåd" og "Sommerbolig".

Husdyrbesætninger

Se “Landbrug”.

Hædersgaver og -priser (LL § 7)

Gave- og legatbeløb, der er ydet som et engangsbeløb af offentlige midler, legater, kulturelle fonde o. lign., og som udelukkende har karakter af anerkendelse af modtagerens fortjeneste (hædersgaver), skal regnes med til den personlige indkomst med 85 pct. af den del af værdien, der overstiger et grundbeløb på 32.800 kr. (2024: 31.600 kr.) (LL § 7 O, stk. 2).

Se også "Kunstnere, opfindere og forfattere".

DJV C.A.6.3.3

Gaver fra indsamlede bidrag

Indsamlede gaver beskattes ikke, forudsat at gaven alene er en anerkendelse af modtagerens fortjenester, er ydet i anledning af modtagerens alvorlige sygdom eller tilskadekomst eller er ydet til personer, der har været udsat for en ulykke, forbrydelse eller katastrofe, eller til disses efterladte (LL § 7, stk. 1, pkt. 1).

Internationale hæderspriser

Visse internationale hæderspriser er skattefrie. Det drejer sig om Nobelprisen samt priser fra internationale organisationer, som Danmark er medlem af, herunder Nordisk Råds Litteratur- og Musikpris. (LL § 7, nr. 19).

Skattefrihed for OL- og PL-præmiebonus

Den præmiebonus, som udbetales af Team Danmark til medaljetagere ved de olympiske og paralympiske lege er nu skattefri (LL § 7, nr. 31).

Lov nr. 685 af 8/6 2017

Håndværkerfradraget genindført fra 2025

Håndværkerfradraget bliver genindført, men kun for lønudgifter ved visse typer af såkaldt grøn istandsættelse af hjemmet eller sommerhuset.

Efter at have været ude i kulden siden 1. april 2022 vender håndværkerfradraget tilbage i 2025, men med en markant lavere fradragsramme.

Fradraget for 2025 er på 8.600 kr. Skatteværdien af fradraget – det vil sige den faktiske skattebesparelse, der opnås via dette –
udgør omkring 26 pct.

Arten af de arbejder, som giver ret til fradrag, er også blevet ændret. Fra 2025 kan der således opnås håndværkerfradrag indenfor beløbsgrænsen, jf. ovenfor, for udgifter til arbejdsløn (inklusive moms) for bl.a. følgende arbejder:

• Udskiftning af yderdøre, herunder terrassedøre.
• Udskiftning af vinduer og ruder i vinduer og døre
• Isolering af ydervægge og gulve.
• Afmontering af brændeovne / reparation og istandsættelse af skorstene.
• Arbejder på varmestyringsanlæg, herunder udskiftning af termostater.
• Installation/udskiftning af radiatorer og gulvvarmeslanger samt eftersyn at varmeanlæg.
• Installation/udskiftning af varmepumper og fjernvarmeunits inkl. varmtvandsbeholdere.
• Forbedring af afløbsinstallationer og dræn samt forbedring af ventilation.

Se også "Servicefradraget".

Igangværende arbejder

Igangværende arbejder for fremmed regning foreligger, når der er tale om produktion af en vare eller en ydelse, der er specielt tilpasset den enkelte kunde. Er der derimod tale om en virksomheds standardproduktion, må de igangværende arbejder registreres som bevægelser på virksomhedens varelager (se “Varelager”).

Regnskabsprincipper

Ved igangværende arbejder er de regnskabsmæssige principper faktureringsprincippet og produktionsprincippet.

Faktureringsprincippet svarer til det skatteretlige erhvervelsesprincip, idet virksomheden først medtager en indtægt i resultatopgørelsen i det år, hvor arbejdet på en given vare/ydelse er afsluttet, og der er udsendt faktura herfor. Skattemæssigt skal værdien af igangværende arbejder i årene inden faktureringsåret medtages ved en debitering af balancekontoen. Værdien af de igangværende arbejder opgøres til de i året anvendte produktionsomkostninger – direkte og eventuelt indirekte produktionsomkostninger. Bogholderimæssigt foretages samtidig en kreditering af resultatopgørelseskonti for de direkte og eventuelle indirekte omkostninger.

Eventuelle modtagne acontoindbetalinger posteres i balancen som en gæld, dvs. et passiv. Bogholderimæssigt sker det som en debitering af kassekontoen og en kreditering af balancekontoen for acontobetalinger fra kunder.

I faktureringsåret krediteres balancekontoen, og herefter debiteres beløbet på kontoen for direkte omkostninger og eventuelt konti vedrørendede indirekte omkostninger.

Efter produktionsprincippet medtages indtægterne (inkl. en skønnet acontoavance) og de tilsvarende udgifter ved årets produktion i resultatopgørelsen for dette år.

Ændring af opgørelsesprincip

Der kan som udgangspunkt frit skiftes opgørelsesprincip fra år til år, når dette blot oplyses i regnskabet. Hvis der ved principskiftet sker eller tilsigtes ikke blot en forskydning af skattebetalingen, men en eliminering af skatten, kan der ikke foretages principskifte.

Der skal ikke søges om tilladelse til principskifte hos Skatterådet. Spørgsmål om principskifte vil i stedet skulle behandles af skatteforvaltningen som led i den almindelige ligningsmæssige behandling. Det vil derfor fremover være skatteforvaltningen, der træffer afgørelse vedrørende adgangen til principskifte, og der vil være sædvanlig klageadgang.

Immaterielle aktiver

Se “Afskrivninger”.

Indkomstår

Indkomståret er normalt kalenderåret forud for den endelige ligning. Selskaber kan vælge et regnskabsår som indkomstår, der afviger fra kalenderåret (forskudt indkomstår).

Forskudt indkomstår

Et selskab eller forening m.v. kan vælge et andet indkomstår end kalenderåret (forskudt indkomstår). Har et selskab eller en forening m.v. et andet indkomstår end kalenderåret, opgøres den skattepligtige indkomst efter de regler, der gælder for det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for.

Et bagudforskudt indkomstår kan tidligst begynde den 2/4 i kalenderåret forud for det kalenderår, som det bagudforskudte indkomstår træder i stedet for. Et fremadforskudt indkomstår kan senest begynde den 1/4 i det kalenderår, som det fremadforskudte indkomstår træder i stedet for.

Hvor det i lovgivningen anføres, at regler skal have virkning for eller fra og med et givet indkomstår, skal reglerne anvendes for selskaber m.v. med forskudt regnskabsår for den regnskabsperiode, der træder i stedet for det pågældende kalenderår. Således vil et indkomstår, der i lovgivningen betegnes f.eks. som indkomståret 2022, som det tidligste ved et bagudforskudt indkomstår omfatte perioden 2/4 2021 til 1/4 2022 og som det seneste ved et fremadforskudt indkomstår perioden 1/4 2022 til 31/3 2023.

Omlægning af indkomstår

Selskaber eller foreninger m.v. kan vælge at omlægge deres indkomstår til et andet indkomstår efter reglerne i SEL § 10, stk. 2, når omlægningen er begrundet i selskabets forhold såsom hensyn til sæson, brancheændring, personaleferie, nye forretningsforbindelser eller koncerntilhørsforhold.

Et selskab kan dog kun omlægge et tidligere benyttet indkomstår til et andet indkomstår, såfremt alle indkomstperioder kommer til beskatning, og såfremt intet indkomstår hverken overspringes eller dubleres (dvs. 2 indkomstår med samme "nummer").

Indkomstår og regnskabsår

Normalt vil et indkomstår falde sammen med et regnskabsår og således omfatte en 12-måneders periode. Men ved regnskabsomlægning, ved første skatteansættelse eller ved en afsluttende skatteansættelse vil det hyppigt forekomme, at indkomståret omfatter en periode, der er kortere eller længere end 12 måneder. I enkelte tilfælde kan indkomståret omfatte mere end en regnskabsperiode. Dette vil f.eks. kunne forekomme, hvis et selskab med regnskabsåret 1/7 til 30/6 får tilladelse til regnskabsomlægning til kalenderåret med en overgangsperiode fra 1/7 til 31/12. Her kan indkomståret være opdelt på to regnskabsperioder f.eks. 1/7 til 30/6 og 1/7 til 31/12. Selv om indkomståret således er opdelt i to regnskabsperioder, skal perioderne tilsammen i skattemæssig henseende behandles som ét indkomstår.

DJV C.D.1.4.1

Internetforbindelse

Skattefri internetforbindelse (LL § 16, stk. 12)

Arbejdsgiverbetalt datakommunikationsforbindelse (internetforbindelse) beskattes ikke, hvis arbejdstageren via forbindelsen har adgang til arbejdsgiverens netværk. Det er en forudsætning, at arbejdstageren har adgang til stort set de samme funktioner eller dokumenter som på arbejdspladsen. Hvis der ikke er adgang til arbejdsgiverens netværk, beskattes medarbejderen som af fri telefon (se "Telefon").

Hvor arbejdsgiveren m.v. til dækning af udgiften til datakommunikationsforbindelse yder et fast månedligt beløb, uanset om arbejdstageren afholder udgiften eller ej, betragtes det som et tilskud, som fuldt ud medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter de almindelige regler i SL § 4.

Arbejdsgiverens hele eller delvise refusion af arbejdstagerens dokumenterede udgifter til internetforbindelse beskattes derimod ikke, hvis arbejdstageren har den nævnte adgang til arbejdsgiverens netværk.

Hvis en arbejdstager med arbejdsgiverbetalt internetforbindelse ikke har adgang til arbejdsgiverens netværk, beskattes arbejdstageren som af fri telefon (se "Telefon").

Selvstændigt erhvervsdrivende (LL § 16, stk. 2)

En selvstændigt erhvervsdrivende, der har adgang til privat at benytte en internetforbindelse, herunder en telefon, der indgår i den erhvervsmæssige virksomhed, beskattes af værdien af fri telefon (se "Telefon"). En privat benyttelse af en internetforbindelse beskattes dog ikke, når den erhvervsdrivende fra sin computer har adgang til virksomhedens netværk.

Har der kun været adgang til at benytte internetforbindelsen privat en del af året, nedsættes den skattepligtige værdi af fri internetforbindelse svarende til det antal hele måneder, hvor der ikke har været adgang til at benytte internetforbindelsen privat.

Investeringsforeninger

Investeringsforeningsbeviser m.v.

Beskatningen ved salg af investeringsforeningsbeviser afhænger af, hvilken type investeringsforening, der er tale om. Der findes følgende 3 typer investeringsforeninger:

• Investeringsforeninger, der er udloddende og helt eller delvis obligationsbaserede.
• Investeringsforeninger, der er udloddende og udelukkende aktiebaserede.
• Investeringsforeninger, der er akkumulerende.

Alle investeringsforeningsbeviser, der kan sælges, behandles som børsnoterede investeringsforeningsbeviser. Det vil sige, at der kan modregnes tab i de tilfælde, hvor der gælder de samme regler for investeringsforeningsbeviser som for almindelige aktier.

Beskatning af personers investeringsbeviser

Investering kun i aktier

Investeres der udelukkende i aktier, behandles investeringen, som hvis investor selv investerede direkte i aktierne. Udbytte beskattes som aktieindkomst med 28 eller 42 pct. afhængig af størrelsen af den samlede aktieindkomst. Dog beskattes udloddede renteindtægter som kapitalindkomst med mellem 33 pct. og ca. 51 pct. Ved salg af investeringsbeviset beskattes fortjenesten som aktieindkomst. Sælges investeringsbeviset med tab, kan tabet modregnes i anden aktieindkomst på aktier og investeringsbeviser, som er optaget på et ”reguleret marked” – typisk børsnoterede. For unoterede investeringsbeviser gælder der en udvidet modregningsadgang.

Investering kun i fordringer (typiske obligationer)

Investeres der direkte i obligationer, behandles investeringen, som hvis investor selv investerede direkte i fordringerne (typiske obligationer). Udlodninger skal beskattes som kapitalindkomst, og gevinst og tab ved salg indgår umiddelbart i kapitalindkomsten. Der er dog en bagatelgrænse, som medfører, at hvis årets nettokursgevinst eller tab på investeringsbeviserne sammen med kursgevinst elle tab på fordringer og gæld i fremmed valuta i det pågældende år ikke overstiger 2.000 kr., skal hverken gevinst eller tab medregnes i kapitalindkomsten. Er nettogevinsten eller tabet f.eks. 2.500 kr. i det pågældende år, skal de 2.500 kr. medregnes fuldt ud og tabet fratrækkes fuldt ud.

Investering i blandede afdelinger

Der sondres mellem om investeringen i den udbytteudloddende investeringsforening primært er i aktier eller i obligationer. Er investeringen primært i aktier, det vil sige mere end 50 pct. af investeringen sker i aktier, behandles investeringsbeviset som en aktiebaseret investering. Er mere end 50 pct. af investeringen i obligationer, behandles investeringen som en obligationsinvestering. Ændrer investeringen sig, så f.eks. aktiedelen falder til under 50 pct. af den samlede investering, skifter investeringsbeviset skattemæssig status. Investeringsbeviset anses dog ikke for afstået, men fra det efterfølgende indkomstår, ændres beskatningen fra et tidligere kildeartsbestemt tab på aktier og beskatning som aktieindkomst til fuldt fradragsret og beskatning som kapitalindkomst, dog ikke hvis beløbet er under bagatelgrænsen, jf. ovenfor.

Hvis obligationsdelen bliver mindre end 50 pct. af den samlede investering, overgår fradrag for tab fra et fuldt fradrag (jf. dog bagatelgrænsen) til et kildeartsbestemt tab.

Investeringsselskaber

Se investeringsbeviser under ”Aktiesalg”.

Investorfradrag

Formålet med investordraget er at give små og mellemstore unoterede virksomheder og selskaber, der befinder sig i en opstarts- eller vækstfase, lettere adgang til risikovillig kapital (Investorfradragsloven: Lov nr. 1707 af 27/12 2018).

Investorfradraget

Investorfradraget udgør 0,59 gange aktiernes anskaffelsessum, dog maksimalt en anskaffelsessum på 400.000 kr. pr. år. Hvis investors anskaffelsessum er højere end de 400.000 kr., opnås ikke fradrag for den yderligere anskaffelsessum.

Investorfradrag er et ligningsmæssigt fradrag og har dermed en fradragsværdi på cirka 25,6 %.

Ved tegning af aktier med en anskaffelsessum på 400.000 kr. udgør fradraget 236.000 kr. (400.000 kr. x 0,59), og der opnås dermed en skattebesparelse på 60.416 kr. (236.000 kr. x 25,6 %).

Investorfradraget fås, uanset om investeringen i aktierne senere måtte vise sig at være en god eller mindre god forretning. Ved et salg af aktierne beskattes en fortjeneste, og der opnås fradrag for et tab (opgjort som forskellen mellem salgssum og den faktiske anskaffelsessum) på ganske normal vis (positiv eller negativ aktieindkomst). Udover beskatning af fortjeneste eller fradrag for tab bibeholder aktionæren det oprindelige investorfradrag.

Hvilke selskaber?

Investorfradraget opnås ved tegning af aktier i:

• Danske selskaber (eller visse udenlandske selskaber, der driver virksomhed med fast driftssted i Danmark), der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet
• Et selskab, der befinder sig i en opstarts- eller vækstfase
• Et selskab, der ikke er en pengetank (passiv kapitalanbringelse)
• Et selskab, der beskæftiger under 250 personer og har en årlig omsætning på højst 50 mio. euro eller en samlet årlig balance på højst 43 mio. euro
• Et selskab, der ikke i de seneste tre år har foretaget udlodninger mv., der samlet over-stiger selskabets regnskabsmæssige resultat efter skat i de seneste tre regnskabsår.

Investorfradraget gælder ikke ved tegning af aktier i et selskab, hvor personen eller dennes nærmeste familie er aktionær. Der gælder en enkelt undtagelse hertil, nemlig hvor der er udarbejdet en forretningsplan for et selskab i vækstfasen, hvor der successivt skal tilføres kapital.

Opstarts- eller vækstfase

Et selskab anses for at befinde sig i en opstartsfase, hvis det har været aktivt på et marked i mindre end 7 år efter sit første kommercielle salg.

Et selskab anses for at være i en vækstfase, hvis det har brug for et første kapitalindskud, som er større end 50 % af den gennemsnitlige årsomsætning i de foregående fem år, beregnet på grundlag af en forretningsplan, der er udarbejdet med henblik på at trænge ind på et nyt produktmarked eller geografisk marked.

Der skal afgives en revisorerklæring om, hvorvidt selskabet opfylder betingelserne om opstarts- eller vækstfase, inden aktietegningen foretages.

Genbeskatning af investorfradrag

Der skal ske genbeskatning af et opnået investorfradrag, hvis aktierne afstås inden en ejertid på tre år. Dog skal der ikke ske genbeskatning, hvis personen afstår samtlige sine aktier i det pågældende selskab, og afståelsessummen med tillæg af modtaget udbytte ikke overstiger 50 % af aktiernes anskaffelsessum.

Selv om aktierne ikke afstås, skal der ske genbeskatning, hvis selskabets virksomhed inden for en periode på tre år efter erhvervelsen af aktierne, overgår til passiv kapitalanbringelse (pengetankvirksomhed).

Investorfradragsfonde

Der er indført en særlig type alternativ investeringsfond, en investorfradragsfond, hvis investeringspolitik er at investere i selskaber, der giver ret til investorfradrag.

Fysiske personer kan i stedet for selv at forestå investeringen i aktier vælge at foretage et kontant indskud i en investorfradragsfond. Det årlige maksimum for investering vil da kun udgøre 125.000 kr. pr. år.

Fastholdelse af loft over investorfradraget

I den oprindelige lov skulle loftet fra og med 2023 maksimeres til 800.000 kr. pr. år. Det er ved lov nr. 1599 fra 28/12 2022 bestemt at loftet fastholdes på 400.000 kr. Tilsvarene skulle loftet for indskud i investorfradragsfond fra 2023 maksimeres til 250.000 kr, men det fastholdes på 125.000 kr.

Iværksætter – Iværksætterpakke giver bedre vilkår

Regeringen har ved lov nr. 691 af 30/12 2024 forbedret iværksættervilkårene. Her er oversigt over de skattemæssige konsekvenser.

Iværksætterpakken skal styrke Danmarks position som et attraktivt land for investeringer i unoterede virksomheder for både danske og internationale investorer.

Her er de vigtigste punkter:

Ingen beskatning af udbytte på unoterede porteføljeaktier (SEL § 13, stk. 1)

Selskaber har hidtil skullet medregne 70 procent af udbytter af skattefri porteføljeaktier (kapitalandele under 10 procent i unoterede selskaber), og ved udlodning af udbytter til sådanne aktionærer har unoterede danske selskaber skullet indeholde udbytteskat med 15,4 procent.

Denne beskatning og indeholdelsespligt er ophævet med virkning for udbytter, der bliver udloddet 1. januar 2025 eller senere.

Det betyder, at selskaber ikke længere skal medregne 70 procent af sådanne udbytter, der bliver udloddet 1. januar 2025 eller senere, til den skattepligtige indkomst.

Det betyder også, at unoterede danske selskaber, der 1. januar 2025 eller senere udlodder udbytter til danske eller udenlandske selskaber, der har en kapitalandel på under 10 procent, ikke skal indeholde skat heraf.

Der skal dog fortsat indeholdes 27 procent udbytteskat i udbytter til udenlandske selskaber med kapitalandele under 10 procent i følgende tilfælde:

• Ved udlodning af udbytter til udenlandske selskaber, der ligger i skattely, defineret som lande uden for EU og uden dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.
• Ved udlodning af udbytter til udenlandske selskaber, der ligger udenfor EU og som ikke har ret til nedsættelse af udbytteskatten efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, og hvor det udenlandske selskab – eventuelt som følge af aftaler med andre aktionærer - har bestemmende indflydelse i det danske selskab.

Vurderingen af, om der skal ske indeholdelse af udbytteskat til udenlandske selskaber, skal ske efter, hvor den retmæssige ejer af udbyttet er hjemmehørende, dvs. at man ser igennem eventuelle mellemliggende gennemstrømningsselskaber.

Adgang til realisationsbeskatning af selskabers aktier efter børsnotering fra 2015

Selskaber beskattes af gevinster og har fradrag for tab på børsnoterede aktier, når det ejer mindre end 10 procent af aktierne i det børsnoterede selskab.

Beskatningen af gevinster og tab på disse aktier sker altid efter lagerprincippet, dvs. løbende beskatning af værdistigninger på aktierne og løbende fradrag for værdinedgange.

Dette har ved de hidtil gældende regler bl.a. ramt iværksættere ved børsnotering af deres iværksætterselskab, når de har placeret deres iværksætterselskab i et personligt holdingselskab. Lagerbeskatningen har betydet, at deres holdingselskab er blevet beskattet af værdistigninger på aktierne efter børsnoteringen. Det er sket, selvom de - på grund af lock-up vilkår ved børsnoteringen - normalt har været afskåret fra at sælge nogen af aktierne, og derfor ikke har kunnet realisere gevinsten og finansiere skatten.

Dette problem er så i en række tilfælde blevet endnu værre, fordi de børsnoterede aktier efterfølgende er faldet betydeligt i værdi, inden man fik mulighed for at sælge dem. Her kommer holdingselskabet til at betale skat af en værdistigning, som man ikke har haft mulighed for at realisere, og den skat reduceres ikke af fradraget for den efterfølgende værdinedgang, som holdingselskabet typisk ikke har nogen mulighed for at udnytte.

Denne lagerbeskatning blev betegnet som ”skatten fra helvede”. For at undgå dette er der nu skabt mulighed for, at selskaber - som alternativ til lagerbeskatningen af børsnoterede aktier - kan vælge realisationsbeskatning af aktierne i en periode på syv år efter den første børsnotering. I så fald sker der kun beskatning af gevinster, som realiseres ved salg eller lignende.

Valget skal som udgangspunkt træffes ved indgivelse af oplysningsskema for det første år, hvor reglen kan anvendes, som udgangspunkt det år, hvor det underliggende selskab er blevet børsnoteret.

Hvis realisationsprincippet er valgt, kan dette ikke ændres i syvårs-perioden. Ved udløbet af syvårs-perioden overgår aktierne automatisk til lagerbeskatning.

For at afhjælpe problemet i de sager, der har været omtalt i medierne, er lovændringen gennemført med tilbagevirkende kraft, så den kan anvendes for aktier, der blev børsnoteret første gang 1. januar 2015 eller senere. For aktier, der er blevet børsnoteret første gang i perioden 1. januar 2015 til 31. december 2024, kan reglen dog kun anvendes, hvis selskabet har ejet aktierne i mindst 30 dage før det tidspunkt, hvor de første gang blev børsnoteret.

Selskaber, der efter de nye regler ønsker at benytte muligheden for at ændre lagerbeskatningen til realisationsbeskatning for indkomstårene 2015-2023, skal selv sørge for at rette henvendelse til Skattestyrelsen med anmodning om genoptagelse.

Dette skal ske senest 1. juli 2025. De almindelige genoptagelsesfrister i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 gælder derfor ikke.

For indkomståret 2024 skal valget træffes ved indgivelsen af oplysningsskemaet for 2024 for selskabet.

Forhøjelse af grænsen for modregning af underskud fra tidligere indkomstår

For at støtte virksomheder med store investeringsudgifter foreslås det at hæve loftet for fuldt fradrag af fremført underskud fra 9,5 mio. kr. til 20.829.000 (2025). Dette giver virksomhederne bedre muligheder for at udnytte tidligere underskud til at nedbringe skattebyrden.

Adgang til øget skattekredit vedrørende afholdte forsøgs- og forskningsudgifter

Efter de hidtil gældende regler kunne der anmodes om skattekredit for skatteværdien af underskud op til 25 mio.kr. Med en skattesats på 22 pct. betyder det, at forsøgs- og forskningsvirksomheden kan "veksle" skattemæssige underskud for op til 25 mio.kr. mod at modtage op til 5,5 mio.kr. fra skattemyndighederne. Med de nye regler forhøjes loftet, så der kan anmodes om skattekredit for underskud på op til 35 mio.kr. Ved maksimal udnyttelse af ordningen vil det muliggøre, at der kan anmodes om udbetaling af 7,7 mio.kr. fra skattemyndighederne mod, at underskud på 35 mio.kr. falder bort.

Udvidelse af anvendelsesområdet for medarbejderaktieaflønning

Iværksætterpakken udvider anvendelsesområdet for medarbejderaktier for nye, mindre virksomheder, så der kan tildeles et ubegrænset antal medarbejderaktier, mod at der i stedet betales en vis grundløn til medarbejderen. Nye og mindre virksomheder vil dermed have adgang til at tilbyde attraktive lønpakker og dermed tiltrække de rette medarbejdere på trods af, at virksomheden ikke i starten har en stor indtjening.

For medarbejderne betyder det, at aktieaflønningen kan ske efter de særlige regler herom, som i dag findes i ligningslovens § 7 P. Beskatningen af medarbejderne er udskudt fra det tidspunkt, hvor man får aktierne, til det tidspunkt, hvor de sælges. Medarbejderen vil dermed have likviditet til at betale skatten.

Derudover beskattes gevinsten hos medarbejderen som aktieindkomst frem for som løn. Fordelen består således i at:

• Skatten udskydes til et tidspunkt, hvor medarbejderen har likviditet til at betale skatten (salget af aktier)
• Den effektive skatteprocent sænkes, da beskatning sker som aktieavance (27 %/42 % i stedet for 56 %)

I de hidtil gældende regler var der en række begrænsninger på omfanget af medarbejderaktier, som den enkelte medarbejder kunne modtage. Disse begrænsninger er fjernet for iværksættervirksomheder, hvilket øger mulighederne og fleksibiliteten.

Der indføres en skematisk værdiansættelsesmodel, som dels smidiggør brugen og fjerner den risiko og usikkerhed, der naturligt er ved værdiansættelse af aktier i iværksættervirksomheder. De skematiske regler gælder for alle unoterede selskaber - og kommer således også andre end iværksættervirksomheder tilgode.

Lempelse af lønkravet i forskerskatteordningen fra 2027

Lønkravet i forskerskatteordningen nedsættes. Flere medarbejdere vil dermed kunne opfylde minimumslønkravet og dermed opnå den gunstige beskatning efter forskerskatteordningen, hvilket vil forbedre de danske virksomheders mulighed for at tiltrække kvalificerede udenlandske medarbejdere. Se "Forskerskatteordningen".

Forhøjelse af grænsen for beskatning af personlig aktieindkomst

Progressionsgrænsen for aktieindkomstskat for personer forhøjes. Se "Aktieindkomst".

Aktionærlån uden dobbeltbeskatning

En lempelse af beskatningen af aktionærlån fremgår også af udspillet. Forslaget går ud på at undgå gentagen beskatning, hvis et lån tilbagebetales og efterfølgende lånes igen. I stedet vil der kun skulle ske beskatning én gang for det største beløb, der er lånt.

Forhøjelse af loftet for indskud for aktiesparekonto

Loftet for indskud på aktiesparekonto er forhøjet til 160.000 kr. (2024-niveau) med virkning fra 1. januar 2025. Desuden er mulighederne for investering i unoterede aktier i en pensionsordning lempet. Se "Aktiesparekonto".

Jagt

Fri jagt er skattepligtig, men indberettes ikke af arbejdsgiveren, ligesom der ikke trækkes A-skat, AM- eller SP-bidrag. Værdien af fri jagt udgør markedsværdien og markedsværdien af udbyttet i det omfang, det ikke er omfattet af jagtretten.

Se også ”Personalegoder”.

Jobfradrag (LL § 9 K)

Alle, der har am-bidragspligtig løn eller overskud af virksomhed får også automatisk et jobfradrag. Jobfradraget er på 4,5 % af indkomsten over 224.500 kr. (2023: 216.100 kr.) og kan højst være 2.900 kr. (2024: 2.800 kr.).

Jobfradraget gives som et ligningsmæssigt fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Jubilæumsgratiale m.v.

Se "Fratrædelsesgodtgørelse og jubilæumsgratiale".

Kantine-, kaffe- og kunstordninger

Arbejdsgivers tilskud “af begrænset omfang” til kantine-, kaffe- og kunstordninger m.v., der kun er til rådighed på arbejdspladsen, beskattes ikke.

Fri frokost er skattepligtig med værdien af fri frokost. Eventuel egenbetaling fragår i værdien.

Hvis medarbejderen betaler kostpris til frokosten, er der ingen beskatning.

Hvis medarbejderen betaler mindre end kostprisen, beskattes forskellen, hvis denne er væsentlig.

Kantineordninger med arbejdsgivertilskud

SKAT har i et styresignal (TfS 2010, 332) fastsat vejledende værdier for måltider i personalekantineordninger, som arbejdsgiveren yder tilskud til, dvs. hvilken pris de enkelte medarbejdere mindst skal give for almindelig gængs kantinemad for at kunne være sikre på at undgå at blive beskattet af det gode, tilskuddet repræsenterer.

Ligger prisen mindst på dette niveau, skal arbejdsgiveren ikke indberette godet til indkomstregistret, jf. indberetningsbekendtgørelsen, BEK nr. 1198 af 9/12 2009, § 13.

Hvis kantinen serverer almindelig gængs standardmad og -drikke, er det SKATs opfattelse, at godet kan betragtes som uden væsentlig værdi, således at der ikke er noget at beskatte, hvis medarbejderen betaler min. 15 kr./20 kr. for et standardmåltid henholdsvis uden og med drikkevarer.

Ved et standardmåltid forstås f.eks. typisk 3 almindelige stykker mad for så vidt angår smørrebrød. Indtages der kun ét stk. almindeligt smørrebrød, reduceres den vejledende pris for maden tilsvarende. Almindelige varme og lune retter betragtes normalt som standardmåltider.

Er der tale om luksusmad, kan de vejledende satser ikke anvendes, og der må foretages en konkret vurdering.

Styresignalet indeholder følgende oversigt over reglerne for kantinemad m.v.:

Ny afgørelse: Arbejdsgivers tilskud til kantineordning skattepligtig

Skatterådet udtalte i SKM2017.389.SR, at skattefriheden for mindre tilskud til kantineordninger i form af de vejledende satser er hjemlet i personaleplejefritagelsen, og at denne fritagelse kun omfatter personalegoder uden væsentlig økonomisk værdi.

I den foreliggende sag var der tale om indtagelse af to måltider fast hver arbejdsdag, henholdsvis morgenmad og frokost, eller frokost og aftensmad. Det økonomiske tilskud til den omhandlede kantineordning kunne derfor som udgangspunkt ikke anses for at være uden væsentlig økonomisk værdi. Dette medførte at arbejdsgiverens tilskud til kantineordning og den ansatte ville blive beskattet.

Kunstordninger

Beskatning af personaleforeninger og udlodning af kunst

SKAT har udsendt styresignal TfS 2011, 619 der præciserer beskatningen af medlemmer, der deltager i aktiviteter i foreningsregi, herunder kunstforeninger, og beskatning af kunstværker, der er udloddet ved lodtrækning. Særlig omtale får reglerne for beskatning af medarbejdere, der deltager i en personaleforening, som arbejdsgiveren yder tilskud til.

På mange arbejdspladser er der etableret kunstforeninger, som har som hovedformål at indkøbe og udlodde kunstværker til medlemmerne.

Som udgangspunkt er kunstværket skattepligtigt efter SSL § 4 f, og man skal beskattes af den subjektive værdi for modtageren. Modtageren kan fratrække eget bidrag i indkomståret fra den skattepligtige værdi.

Den subjektive værdiansættelse betyder kunstværkets værdi for den enkelte modtager. Der er således en række subjektive faktorer, der spiller ind i forbindelse med værdiansættelsen, herunder om modtageren overhovedet ville have prioriteret at erhverve det udloddede kunstværk, hvis den pågældende selv skulle have betalt kunstværket. Den subjektive værdi af et kunstværk kan således være forskellig alt efter, hvem der modtager kunstværket. Hvis det udloddede kunstværk kan sælges tilbage til kunstforeningen, vil det være svært at argumentere for en lavere subjektiv værdi, end den pris man er garanteret ved tilbagesalg til kunstforeningen.

Medarbejderens kontingent indbetalt for gevinståret kan fratrækkes i den subjektive værdi af kunstværket, inden beskatning finder sted. Kontingentet for det pågældende år anses for at være indskud i “spillet” om kunstværkerne.

Arbejdsgivers tilskud

Det er uden betydning for skattepligten, om arbejdsgiveren giver tilskud til kunstforeningen eller ej. Arbejdsgiveres tilskud til kunstforeninger anses ikke for at være personalegoder fra arbejdsgiveren, der skal beskattes efter ligningslovens almindelige regler, såfremt arbejdsgiverens tilskud ikke i væsentlig grad dækker kunstforeningens udgifter til køb af kunstværkerne.

Hvis arbejdsgiverens tilskud ikke overstiger medarbejderens egenbetaling, er der tale om et uvæsentligt beløb, og godet kan derfor ikke anses for at være ydet af arbejdsgiveren. Det er således ikke omfattet af ligningslovens regler om personalegoder.

Derfor bør arbejdsgiverens betaling til kunstforeningen ikke overstige medarbejderens egenbetaling.

I styresignalet er en række eksempler på, hvornår aktiviteter er omfattet af personalegodebeskatning.

Indberetning

Da kunstordninger på arbejdspladsen typisk ikke vil være en fond eller forening, der driver erhvervsmæssig virksomhed, der er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven eller pensionsafkastbeskatningsloven, vil der heller ikke være indberetningspligt for foreningen. Se SKL § 7 B, stk. 1.

Modtagerne af de udloddede kunstværker har derimod selvangivelsespligt, såfremt den subjektive værdi af de vundne kunstværker fratrukket egenbetaling giver et positivt beløb.

TfS 2011, 619

Kunst og hovedaktionærer

Specielt vedrørende kunst skal bemærkes, at en hovedaktionær eller -anpartshaver beskattes af sin vederlagsfri benyttelse af aktiver, der tilhører selskabet. Den skattepligtige værdi beskattes efter praksis til 6 pct. af effekternes værdi, når der er tale om løsøregenstande, herunder kunst.

En afgørelse er gået det skridt længere at beskatte anpartshaveren af nytteværdien, også for den tid kunstværket var til rådighed på anpartshaverens arbejdsplads (foruden hovedanpartshaver var han også direktør for selskabet). Der blev henvist til, at skatteyder havde fået adgang til at råde over pågældende kunstgenstande.

Se også “Personalegoder”.

TfS 2006, 843 Ø

Kapitalafkastordningen

Personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan beregne et kapitalafkast af de erhvervsmæssige aktiver. Kapitalafkastet beregnes som en procentdel af visse af virksomhedens aktiver. Ved skatteberegningen fratrækkes kapitalafkastet personlig indkomst og tillægges kapitalindkomst. Herved nedsættes marginalskatten og arbejdsmarkedsbidraget.

Der stilles ingen krav for anvendelse af kapitalafkastordningen. Kapitalafkastet beregnes som afkastgrundlaget ganget med “Kapitalafkastsatsen”.

Kapitalafkastgrundlaget opgøres således (VSL § 22 a, stk. 5-7):

Kapitalafkastet kan ikke overstige den største talmæssige værdi af følgende beløb:

1. Positiv personlig nettoindkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed.
2. Negativ nettokapitalindkomst.

DJV C.C.5.3.1

Konjunkturudligning (VSL § 22 b)

Henlæggelse til konjunkturudligning kan fratrækkes den personlige indkomst i henlæggelsesåret mod, at der indbetales 28 pct. af henlæggelsen i konjunkturudligningsskat, og resten indbetales på en spærret konto i et pengeinstitut.

Henlæggelse til konjunkturudligning forudsætter, at:

1.

kapitalafkastordningen anvendes,

2.

henlæggelsen til konjunkturudligning mindst udgør 5.000 kr.,

3.

henlæggelsen til konjunkturudligning og investeringsfonds tilsammen maks. udgør 25 pct. af virksomhedens overskud i henlæggelsesåret, opgjort således:

4.

25 pct. af henlæggelsen betales som konjunkturudligningsskat,

5.

resten af henlæggelsen (75 pct.) indsættes på en spærret konto efter henlæggelsesårets udløb, men inden fristen for indsendelse af selvangivelsen, og

6.

regnskab for henlæggelsesåret indeholder de nødvendige posteringer til kontrol af henlæggelser og hævede indskud.

Det opsparede beløb skal hæves senest i det 10. år efter henlæggelsen.

I stedet for kapitalafkastordningen kan “virksomhedsordningen” anvendes.

DJV C.C.5.3.2.2.2

Aktiekøb i forbindelse med virksomhedsovertagelse

VSL § 22 c er en særlig ordning for skattepligtige personers køb af aktier eller anparter, når købet sker som led i en virksomhedsovertagelse. Reglen sidestiller køb af et selskab, der driver erhvervsmæssig virksomhed, med køb af en personligt ejet virksomhed, således at der opnås fuld skatteværdi af fradraget for renteudgifterne. Det sker ved, at der beregnes et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, som fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.

En række krav skal være opfyldt for, at ordningen kan anvendes:

• Køberen skal efter erhvervelsen eje mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller råde over mere end 50 pct. af stemmeværdien.
• Der skal mindst købes aktier eller anparter for 790.700 kr.
• Det overtagne selskabs aktiviteter må ikke være passiv pengeanbringelse (pengetank) eller udlejning af fast ejendom.
• Ordningen kan højst løbe i 10 år fra købet af aktierne eller anparterne.

DJV C.C.5.4.2

Kapitalafkastsats (VSL § 9)

Kilde: SKM2024.399.SKTST, DJV C.C.5.3.1.2.4

Kapitalforklaring

Kapitalforklaringen er afskaffet ved lov nr. 963 af 2/12 2003. De kommunale skattemyndigheder kan dog indhente supplerende formueoplysninger m.v. hos alle skattepligtige, såfremt der er konkret behov herfor. Erhvervsdrivende og hovedaktionærer kan altså i lighed med lønmodtagere og andre blive pålagt at indsende formueoplysninger.

Skattemyndighederne skal konkret vurdere, om der er et behov for at indhente supplerende formueoplysninger, men de skal ikke begrunde deres vurdering over for den skattepligtige. Ud over supplerende formueoplysninger vedrørende det aktuelle indkomstår kan de lokale skattemyndigheder kræve oplysninger indsendt vedrørende tidligere indkomstår, hvis tidsfristen for ændring af disse skatteansættelser ikke er udløbet.

Kapitaliseringsfaktorer

Kapitaliseringsfaktorer for unoterede aktier og anparter anvendes i følgende situationer:

• Ved beregning af værdien af unoterede aktier og anparter i dødsboer.
• Ved overdragelser mellem interesseforbundne parter (se "Værdiansættelse af aktier og anparter”).
• Ved gaveafgiftsberegning.

SKM2014.710.SKAT, DJV C.B.2.1.4.5 (aktier), DJV C.A.6.2 (gaver)

Klage i skattesager

Se “Skattesager” og “Omkostningsdækning” under “Advokat- og revisorudgifter”.

Klage til Landsskatteretten eller Skatteankestyrelsen

Det koster 1.200 kr. i klagegebyr til Landsskatteretten eller Skatteankestyrelsen (SFL § 35 c). Se også “Skattesager”.

Knowhow og patentrettigheder (AL § 41)

Efter vedtagelse af lov nr. 1472 af 10/12 2024, kan der fra 1. januar 2025 ikke længere straksafskrives udgifter til erhvervelse af knowhow og patentrettigheder samt licens- og brugsrettigheder til knowhow og patentrettigheder.

I stedet vil det alene være muligt at afskrive udgifterne med indtil 1/7 årligt. Der henvises til afgrænsninger og bemærkninger, der er gennemgås under "Driftsmidler og skibe", der også vil gælde for knowhow og patentrettigheder i mange tilfælde.

Se også “Afskrivninger”.

Konjunkturudligning

Se “Kapitalafkastordningen”.

Konkurs

Kontantomregning

Efter AL § 45 og EBL § 4 skal anskaffelses- og salgssummer for aktiver omfattet af de to love omregnes til kontantværdi.

Retningslinjerne er kun vejledende og vedrører afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven.

Generelle bestemmelser

• Hvis det er nødvendigt at fordele den kontantomregnede anskaffelses- eller salgssum, sker det i afskrivningslovens regi med udgangspunkt i, hvad køber og sælger har aftalt. I ejendomsavancebeskatningsloven sker fordelingen efter lovens § 4, stk. 6-8.
• Omregning sker efter kursværdien på det tidspunkt, hvor der er indgået bindende aftale.

Obligationsbaserede lån

• Børsnoterede obligationer ansættes til børskursen.
• Kontantlån ansættes til pålydende, hvis de optages i forbindelse med overdragelsen, og ellers til kursværdien på de underliggende obligationer.
• Anslåede realkreditlån, der senere udbetales, ansættes til den børskurs, som gælder den dag, de underliggende obligationer sælges.
• Børskursen er “alle handler-kursen” kl. 17.00.

Andre lån

• Kursværdien ansættes skønsmæssigt. Hvis der handles mellem uafhængige parter, vil den aftalte kursværdi normalt gælde.
• Der gælder særlige regler for inkonverterbare lån.

Kursfastsættelse af private pantebreve og værdiansættelse af anden gæld skal baseres på en konkret vurdering, hvor udgangspunktet er, at skatteyderen skal angive en kurs. Kursen skal enten være indhentet fra en sagkyndig – eksempelvis et pengeinstitut eller et realkreditinstitut – eller være beregnet af skatteyderen. Hvis skatteyderen selv vælger at udregne kursen, skal beregningen foretages med udgangspunkt i en række faktorer som løbetid, rentesats, afdragsprofil, nutidsværdi m.v., jf. TfS 2010, 498.

DJV C.H.2.1.9.3

Kontingenter til netværk, Rotary mv.

Skat ved deltagelse i arbejdsgiverbetalte netværksmøder behandles forskelligt, selvom der er mange lighedspunkter mellem deltagelse i møder i en lokal afdeling af Rotary og i en VL-gruppe, men skattemæssigt bedømmes de langt fra ens.

Der findes utallige faglige netværk, der kan inddeles i fire grupper:

1. Ledernetværk som fx VL-grupper.
2. ERFA-grupper af forskellig slags, hvor fagfolk mødes med henblik på videndeling.
3. De traditionsrige netværksgrupper som fx Rotary, Lions Club, LadiesCircle, Junior Chamber, skyttelaug og frimurerloger.
4. Sportsverdenens mange erhvervsklubber, hvor repræsentanter for sponsor-virksomhederne møder hinanden.

Programmet for netværksmøderne har mange lighedspunkter, idet der næsten altid høres på indlæg fra et medlem eller fra en ekstern foredragsholder, ligesom fællesspisning er et fast punkt, fordi det netop er de uformelle snakke under spisningen, der kan føre til relationer af arbejdsmæssig betydning for deltagerne. Et tredje lighedspunkt er, at det ikke er gratis at deltage, hvilket rejser spørgsmål om beskatning af medlemmerne, hvis de ikke selv betaler.

Hvorvidt det arbejdsgiverbetalte kontingent udgør et skattepligtigt gode, afhænger i høj grad af,hvilken gruppe der er tale om.

De blåstemplede grupper Det antages som fast praksis, at et arbejdsgiverbetalt medlemskab af et ledernetværk eller en ERFA-gruppe ikke har skattemæssige konsekvenser for lønmodtagere. I en afgørelse fra 2012 fastslog Skatterådet således, at et arbejdsgiverbetalt medlemskab af en VL-gruppe ikke skulleanses for et skattepligtigt personalegode. Afgørelsen synes baseret på en opfattelse af, at det er de faglige indlæg ved møderne, og ikke den sociale del, herunder evt. fællesspisning, der er omdrejningspunktet for disse.

De sortstemplede grupper De traditionsrige netværksgrupper som Junior Chamber mv. har i skattemæssig henseende altid været betragtet som noget, der henhører under privatsfæren. I en mere end 25 år gammel afgørelse fastslog Skattestyrelsen således, at ansatte i et pengeinstitut var skattepligtige af de kontingenter, som deres arbejdsgiver betalte for deres medlemskab af blandt andet Lions Club, Rotary og forskellige andre loger. For nylig er landsskatteretten nået frem til samme resultat for ansatte i et advokatfirma, der betal-te for deres ansattes deltagelse i sådanne klubber (SKM2023.506.LSR).

Sportsverdenens erhvervsklubber For disse afhænger spørgsmålet om beskatning i første række af, hvorvidt møderne i klubben er en del af en samlet pakke. I en afgørelse fra 2018 fastslog Landsskatteretten således, at et arbejdsgiverbetalt kontingent til en erhvervsklub under en golfklub ikke skulle beskattes, da kontingentet primært dækkede betaling for et reklameskilt og for omtale på klubbens hjemmeside (SKM2018.24.LSR). Derudover adskilte deltagelse i golfturneringer arrangeret af erhvervsklubben sig ikke væsentligt fra deltagelse i forretningsmæssige receptioner eller netværk i virksomheder eller på restauranter.

Kost og logi

Værdi af fri kost og logi fastsættes af Skatterådet, se nedenfor.

Gratis bespisning i kantine beskattes som fri kost, se ”Kantine-, kaffe- og kunstordninger”. Spisekuponer beskattes som forskellen mellem spisekuponens værdi, og hvad lønmodtageren evt. har betalt for den.

Værdien af sparet hjemmeforbrug til kost, når lønmodtageren af en arbejdsgiver modtager fri kost eller får kosten dækket efter regning i forbindelse med arbejde på et midlertidigt arbejdssted, beskattes ikke (LL § 16, stk. 11).

Se også “Personalegoder”.

Fri kost og logi

Fri kost og logi som en del af lønnen er skattepligtig, medmindre den ansatte er på rejse eller arbejder på et midlertidigt arbejdssted.

Skatterådet fastsætter værdien af fri kost og logi for bestemte personalegrupper:

For medhjælpere ved landbrug mv., hushjælp og sygehuspersonale med fri bolig og kost på ansættelsesstedet ansættes værdien til 48.570kr. (2024: 47.510 kr.) for hele året, eller 4.047.50 kr. (2024: 3.959,17) pr. måned.

For køkken- og serveringspersonale, private sygeplejersker, sygehuspersonale, som har bolig uden for sygehuset, medhjælpere ved landbrug og hushjælp, der alene modtager fri kost, samt dermed ligestillede, ansættes værdien af fuld kost til 100 kr. pr. dag (2024: 100 kr.). For delvis fri kost, normalt 2 måltider, ansættes værdien til 85 kr. pr. dag (2024: 85 kr.). For 1 måltid ansættes værdien til 55 kr. pr. dag (2024: 55 kr.).

For personale ved militæret, der modtager frit kvarter, ansættes værdien heraf til 670 kr. (2024: 660 kr.) pr. måned.

Ydes der fri kost og logi til andre end de nævnte personalegrupper, sker der beskatning af markedsværdien. Hvor der ikke er holdepunkter for andet, kan Skatterådets satser for fri kost og logi evt. lægges til grund.

Se også "Rejsegodtgørelse/rejseudgifter" om kost og logi på rejse.

BEK nr. 1186 af 19/11 2024, DJV C.A.5.12

Kryptovaluta (fx Bitcoin)

Beskatning af kryptovaluta for personer

Hovedreglen er, at det anses som spekulation, når privatpersoner køber og sælger kryptovaluta. Spekulation er når et aktiv (kryptovaluta) købes med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg.

Gevinst beskattes som personlig indkomst og tab som et ligningsmæssigt fradrag. Der er altså asymmetri i beskatningen (forskellige procentsatser), da gevinsten beskattes med op til 52 % og tabet/fradraget kun har en værdi på cirka 25,6 %.

Forskellige kryptovalutaer

Beskatningen afhænger af typen af Kryptovaluta, som der findes mange af.

Kryptovalutaer kan kategoriseres som altcoins og stablecoins.

Altcoins er alle kryptovalutaer med undtagelse af Bitcoin. Altcoins er fx Ethereum og Ripple. De er kendetegnet ved ikke at være knyttet op på et underliggende aktiv. Bitcoin er som den eneste hverken-eller.

Stablecoins er altcoins, som er beregnet til at fastholde en vis værdi. Værdien af en stablecoin er typisk bundet op på et aktiv – fx kursen på amerikanske dollars eller guld – eller en algoritme, som forhindrer ustabilitet.

Stablecoins (fx Bookcoin) beskattes som finansielle kontrakter – altså som kapitalindkomst (op til ca. 42 %) efter lagerprincippet, dvs. der bliver beskattet af den årlig værdistigning af både realiserede og urealiserede gevinster. Samtidig vil eventuelt tab også kunne fratrækkes i kapitalindkomst.

NTF'er (non-fungible tokens) er digitale filer, der fx kan omfatte lyd, kunst og videoer, hvilket giver køberne ret til en lille andel af de royaltyindtægter, som fx en sang genererer. Både investorernes indtægter af sådanne NFT’er og gevinster ved salg af sådanne beskattes på samme måde som Altcoins. Det vil sige gevinst er personlig indkomst. Tab kan fratrækkes som et ligningsmæssigt fradrag.

Opgørelse af gevinst og tab

Som hovedregel beskattes kryptovaluta efter realisationsprincippet. Det vil sige at beskatningen først sker ved salget af kryptovalutaen.

Som hovedregel skal gevinst og tab opgøres særskilt, hvilket vil sige, at tabet på den enkelte kryptovaluta ikke kan modregnes i gevinsten på den samme kryptovaluta eller en anden. Dette har en stor betydning, idet gevinster beskattes som personlig indkomst uden AM-bidrag med en skattesats på op til 52 %, og tab fradrages som et ligningsmæssig fradrag med en fradragssats på ca. 25,6%.

På SKAT’s hjemmeside vedrørende Kryptovaluta fremgår det, at det er muligt at modregne tab i gevinst, såfremt man ikke køber nye bitcoins mellem sine salg. Det betyder, at beholdningen af bitcoins altid skal være 0, før man genkøber.

Opgørelsen foretages efter FIFO-princippet (First in, First out), som går ud på, at de først erhvervede kryptovaluta er de først solgte.

I de tilfælde, hvor investorer undervejs udskifter én kryptovaluta med en anden, er det desuden styrelsens holdning, at dette skal anses for et køb og et salg. Det vil sige, at hvis du veksler/konverterer Bitcoins til Etherium, vil det blive betragtet som salg af bitcoin og køb af etherium.

Dokumentation ved køb og salg

Køb skal kunne dokumenteres. Skattestyrelsens udgangspunkt er således, at der i de tilfælde, hvor investoren ikke kan dokumentere et køb, skal ske beskatning af den fulde salgssum og ikke kun af gevinsten.

Når du køber og sælger kryptovaluta, bør du derfor gemme en række oplysninger som dokumentation til din opgørelse af gevinst og tab. Det kan fx være oplysninger som:

• Ordre-, købs-, salgs- og betalingsbilag. Tag fx screenshots eller hent CSV-filer.
• Mails og anden korrespondance
• Oplysninger om udbyderen af din virtuelle tegnebog (wallet provider)
• Aftalegrundlag med udbyderen af din virtuelle tegnebog (wallet)
• Oplysninger om nummeret på din virtuelle tegnebog, det vil sige den offentlige kode
• Gældende aftalegrundlag på købstidspunktet og eventuelle efterfølgende ændringer
• Udskrift af dine løbende beholdninger af kryptovaluta
• Kontoudskrifter fra dine bankkonti vedrørende køb og salg af kryptovaluta
• Udskrift af dine løbende transaktioner
• Eventuel anden relevant dokumentation for dit køb og salg, der kan dokumentere dit ejerskab
• Indsætninger og hævninger (Når vi modtager transaktionsoversigterne for indsætninger/deposits og hævninger/withdrawals af anvendte vekslingstjenester og wallets, skal det være muligt at følge transaktionerne til og fra afsenderne).

Oversigt - beskatning for personer

Nedenstående tabel viser gældende praksis for beskatning af udvalgte kryptovalutaer for personer:

Udvalgte afgørelser

SKM2023.188.HR - Mining af bitcoins udgjorde en hobbyvirksomhed, og at vederlæggelsen for afståede minede bitcoins skulle medregnes som virksomhedsindkomst i hobbyvirksomheden.

SKM2023.187.HR - Handel med bitcoins anset for spekulation

SKM2023.162.LSR - Handel med bitcoins anset for spekulation

SKM2022.583.SR - Spekulationstab på krypto ej personlig indkomst

SKM2022.323.SR - Kryptostaking - rebase rewards

SKM 2019.7.SR - Kryptovaluta erhvervet ved mining

SKM 2022.300.SR - Kryptovaluta og stablecoins

SKM 2019.78.SR - Afståelse af kryptovaluta modtaget som gave

Beskatning af kryptovaluta for selskaber

Selskaber driver som hovedregel erhvervsmæssig virksomhed. Selskaber beskattes som hovedregel efter realisationsprincippet (ved salg). Tab og gevinster opgøres i udgangspunktet ud fra FIFO-princippet.

Der kan dog gælde særregler for nogle kryptovalutaer, som medfører et andet regelsæt og skatteregler. Derfor kræver det også altid en konkret vurdering i forhold til både den enkelte investering og type af kryptovaluta, når det kommer til beskatning i selskaber.

Hvis du fx har handlet med stablecoins og/eller Bitcoin, foregår beskatningen ud fra lagerprincippet – altså den årlige værdistigning eller tab. Her beskattes du fx, uanset om du har haft en hensigt om at videresælge kryptovalutaen med gevinst for øje eller ej, da du købte den. En krypto som Bookcoin minder om en finansiel kontrakt og er omfattet af reglerne i kursgevinstloven.

DAC8 - kryptovaluta

Kommende EU-direktiv DAC8 skal indeholde regler for udveksling af skatterelevante data med hensyn til nye alternative betalingsmidler og investeringer, såsom kryptovaluta.

Kunstnere, opfindere og forfattere

Kunstnerindtægter

Hæderspriser til kunstnere

Kunstnere kan skattefrit modtage hæderspriser ydet af offentlige midler, legater samt kulturelle fonde og lignende. Kunstnere er også skattefri af hæderspriser ydet af erhvervsvirksomheder, jf. LL § 7, nr. 19.

For at der er tale om en skattefri hæderspris, skal prisen udelukkende være en anerkendelse af den pågældendes kunstneriske fortjenester. Det vil ikke være en hæderspris i skattelovgivningens forstand, hvis hædersprisen på nogen måde erstatter et skattepligtigt vederlag, gave eller lignende.

Se også “Hædersgaver og -priser”.

Kunstnere – udligningsordning (VSL § 22 d)

Reglerne gælder for personer, der har indkomst fra eget udført arbejde af litterær eller skabende kunstnerisk karakter, og som ikke anvender de allerede gældende regler i virksomhedsskatteloven.

Indtægter, der kan henlægges, kan f.eks. stamme fra salg af billedkunst, skulpturer, malerier, grafik etc., indtægt fra salg af kunsthåndværk, indtægt fra royalties, biblioteksafgifter m.v. fra forfatteres bøger, komponisters indtægt fra deres musik eksempelvis royalties m.v. og koreografers indtægt fra de indstuderede værker. Det er et krav, at arbejdet ikke er udført i ansættelsesforhold, og at indkomsten ikke må hidrøre fra legater, stipendier eller lignende.

Indkomstudligningen foregår på den måde, at der gives fradrag for beløb, der i et henlæggelsesår indskydes på en udligningskonto. Det er en betingelse for at opnå fradrag for henlæggelser, at det henlagte beløb indsættes på en bunden konto i et pengeinstitut eller kreditinstitut. Når der foretages indskud på kontoen, skal den skattepligtige betale en foreløbig konjunkturudligningsskat på 30 pct. af henlæggelsen. Det indsatte beløb inkl. acontoskatten på 30 pct. fratrækkes den personlige indkomst i indskudsåret, og først når de opsparede indtægter senere hæves, beskattes disse med tillæg af acontoskatten som personlig indkomst, og den betalte acontoskat modregnes i slutskatten.

Den årlige henlæggelse skal mindst udgøre 5.000 kr. og kan maksimalt udgøre 770.100 kr. (2024: 741.300 kr.) af indkomstårets indkomst, der stammer fra eget arbejde af litterær eller skabende kunstnerisk karakter. De samlede indskud må desuden heller ikke overstige maksimumsbeløbet. Minimums- og maksimumsbeløbene opgøres før konjunkturudligningsskatten på 30 pct. Et henlagt beløb skal hæves senest 10 år efter, beløbet er indskudt på indkomstudligningskontoen. Det er desuden muligt både at foretage henlæggelser og indtægtsføre tidligere henlagte henlæggelser i samme indkomstår.

Årets skattepligtige indkomst efter fradrag for henlæggelser til indkomstudjævning skal desuden udgøre 231.100 kr. (2024: 222.500 kr.). Dette beløb kan også vedrøre indkomst fra andet arbejde.

Kurser betalt af arbejdsgiver

Se “Uddannelse, kurser m.v.”.

Kursgevinstloven

Kursgevinstlovens systematik

Skema over kursgevinstlovens systematik.

Selskabers gevinst og tab på fordringer (KGL § 3)

Selskaber skal medregne gevinst og tab på fordringer ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Undtagelser fra hovedreglen

Der er undtagelser fra hovedreglen om selskabers beskatning af gevinst og tab på fordringer. Der er ikke fradrag for tab på fordringer;

• mellem koncernforbundne selskaber (KGL § 4). Der er undtagelser fra denne regel i KGL § 4, stk. 3-5,
• tab på fordringer erhvervet som vederlag for leverede varer m.v.,
• tab på obligationer og fordringer optaget til handel på et reguleret marked,
• tab på rentefordringer,
• tab på visse fordringer for pengenæringsdrivende kreditorer,
• hvis den modsvarende renteindtægt eller kursgevinst på fordringerne ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter en DBO (KGL § 5), samt
• når fordringen vedrører ikke indbetalt selskabskapital (KGL § 24 A).

DJV C.B.1

Selskabers gevinst og tab på gæld (KGL § 6)

Selskaber skal medregne gevinst og tab på gæld ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Se KGL § 6.

Undtagelser

Der er følgende undtagelser fra hovedreglen om selskabers beskatning af gevinst og tab på gæld:

• Koncernforbundne og sambeskattede selskaber skal ikke medregne gevinst på gæld til den skattepligtige indkomst, når det långivende selskab ikke kan fradrage det tilsvarende tab på fordringen (KGL § 8).
• Gevinst på gæld, som et debitorselskab opnår som følge af tvangsakkord m.v., er ikke skattepligtig (KGL § 24).
• Gevinst på gæld vedrørende ikke indbetalt selskabskapital er ikke skattepligtig (KGL § 24 A).
• Tab på indeksregulerede lån og overkurslån er i visse situationer ikke fradragsberettiget (KGL § 7).

DJV C.B.1

Personers gevinst og tab på fordringer (KGL §§ 13-14)

Personer er som altovervejende hovedregel skattepligtige af gevinst og har fradrag for tab på fordringer (KGL § 14, stk. 1).

Skattepligten henholdsvis adgangen til fradrag er betinget af, at gevinsten/tabet ikke ligger under bagatelgrænsen på 2.000 kr., og at fordringen er erhvervet den 27/1 2010 eller senere. Se nedenfor.

Adgangen til fradrag omfatter gevinst og tab på alle pengefordringer. En kautionists tab på regreskrav som følge af en stillet kaution er også omfattet af bestemmelsen. Der er således ikke forskel på adgang til fradrag for tab i tilfælde, hvor der er tale om direkte udlån, og tilfælde, hvor der er stillet kaution.

Personer kan dog ikke fradrage tab på fordringer i følgende tilfælde:

• Hovedaktionærs fordring på selskabet.
• Fordringer mellem nærtstående.

Den generelle beskatning af gevinster og adgang til fradrag for tab gælder kun fordringer erhvervet den 27/1 2010 eller senere.

For fordringer erhvervet inden den 27/1 2010 gælder de dagældende regler. En eventuel gevinst er f.eks. skattefri, hvis en fordring i DKK er erhvervet inden den 27/1 2010, og mindsterenten er opfyldt. Tilsvarende er tab på fordringer ikke fradragsberettiget, hvis fordringen er erhvervet inden den 27/1 2010.

Pengenæring (KGL § 13)

Personer og dødsboer, der udøver næring ved køb og salg af fordringer eller driver næringsvirksomhed ved finansiering, skal medregne gevinst og tab på fordringer ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Gevinst og tab skal medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst (PSL § 4, stk. 3).

Personers gevinst og tab på gæld (KGL §§ 19-20)

Personer og dødsboer, der ikke driver næringsvirksomhed ved finansiering, skal som hovedregel ikke medregne gevinst og tab på gæld ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst (KGL § 20).

Hovedreglen om skattefrihed gælder dog ikke i følgende tilfælde:

• Gevinst ved eftergivelse, forældelse, konfusion eller præklusion af gæld (KGL § 21).
• Gevinst på overkurslån (KGL § 22, stk. 1).
• Gevinst på knæklån (KGL § 22, stk. 2).
• Gevinst ved ekstraordinær indfrielse af kontantlån (KGL § 22, stk. 3).
• Gevinst og tab på gæld i fremmed valuta (KGL § 23).

Pengenæring (KGL § 19)

Personer og dødsboer, der driver næringsvirksomhed ved finansiering, skal medregne gevinst og tab på gæld, der vedrører denne virksomhed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Gevinst og tab skal medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst.

Gældseftergivelse, generelle ordninger (KGL § 24)

Gevinst på gæld, som debitor opnår ved tvangsakkord, frivillig akkord eller en gældssanering, er ikke skattepligtig.

Reglen gælder for selskaber, personer og dødsboer samt pengenæringsdrivende personer og dødsboer.

Skattefritagelsen gælder ikke, hvis gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, medmindre debitor er skattefri af tilskud fra kreditor efter SEL § 31 D.

Det vil sige, at skattefritagelsen kun gælder for den del af gældseftergivelsen, som bringer fordringen ned til fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen. Den del af gælden, som er nedskrevet til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, er skattepligtig.

Hel eller delvis konvertering af gæld til aktier eller konvertible obligationer sidestilles med gældsnedsættelse.

Se også “Akkordordninger”.

Opgørelse af gevinst og tab på fordringer (KGL § 25)

Personer

Personer og dødsboer skal medregne gevinst og tab på fordringer ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres (realisationsprincippet). Se KGL § 25, stk. 1.

Gevinst og tab på fordringer opgøres som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen på den enkelte fordring. Se KGL § 26, stk. 1.

Personer/dødsboer, der driver næringsvirksomhed ved finansiering, skal ved afståelse af fordringer anvende den gennemsnitlige anskaffelsessum for;

• fordringer inden for samme fondskode, der er registreret i en værdipapircentral, og
• fordringer, der er udstedt på samme vilkår af samme udsteder.

For personer, der ikke driver næringsvirksomhed ved finansiering, anses de først erhvervede fordringer for de først afståede (FIFO) når;

• fordringerne er registreret i en værdipapircentral inden for samme fondskode, eller
• fordringen er udstedt på samme vilkår af samme udsteder.

Realisationsprincippet kan fraviges, når der er adgang til at anvende;

• lagerprincippet uden ansøgning til SKAT. Gælder kun for gevinst og tab på obligationer optaget til handel på et reguleret marked i danske kroner eller fremmed valuta. Se KGL § 25, stk. 2, eller
• et andet opgørelsesprincip end realisationsprincippet ved tilladelse fra told- og skatteforvaltningen. Se KGL § 25, stk. 6.

DJV C.B.1.6

Selskaber

Selskaber skal medregne gevinst og tab på alle fordringer efter lagerprincippet. Det er uden betydning, om fordringen er i danske kroner eller i fremmed valuta, eller om fordringen/obligationen er optaget til handel på et reguleret marked eller ej. Se KGL § 25, stk. 3, 1. pkt.

Lagerprincippet er obligatorisk. Det betyder, at et selskab ikke kan vælge et andet princip. Der er ikke hjemmel til at give dispensation. Der er mulighed for uden tilladelse fra told- og skatteforvaltningen at anvende lagerprincippet på de fordringer, der ellers er undtaget det obligatoriske lagerprincip.

Ved opgørelsen af gevinst og tab for indkomståret 2010 på fordringer omfattet af det obligatoriske lagerprincip skal fordringens anskaffelsessum anvendes som fordringens værdi ved begyndelsen af indkomståret 2010, medmindre fordringen er omfattet af KGL § 41, stk. 14-17. Se lov nr. 525 af 12. juni 2009 § 22, stk. 14. Se også KGL § 41, stk. 14-17, om indgangsværdier for fordringer ved anvendelsen af realisationsprincippet i KGL § 26, stk. 1.

Se også styresignal TfS 2011, 760 om selskabers opgørelse af gevinst og tab på vederlagsfordringer, når selskabet har valgt at anvende lagerprincippet efter KGL § 25, stk. 4.

Følgende fordringer er undtaget fra lagerprincippet efter KGL § 25, stk. 3, 2. pkt., og skal beskattes efter realisationsprincippet:

• Fordringer omfattet af KGL § 4, dvs. koncerninterne fordringer.
• Fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser.

Lagerbeskatning af valutakursændringer m.m. fra 1/3 2015

I erkendelse af, at tidligere foretagne ændringer af reglerne om beskatning af fordringer og gæld har vist sig uhensigtsmæssige, er der ved lov nr. 202 af 27/2 2015 foretaget ændring af beskatningsprincipperne for både personer og selskaber.

For personer indføres der adgang til at vælge lagerprincippet særskilt på valutakursændringer på fordringer og gæld i fremmed valuta. Valget skal træffes samlet for alle den skattepligtiges valutakursændringer. En person eller et dødsbo kan tillige vælge at anvende lagerprincippet på obligationer, der er optaget til handel på et reguleret marked ved den skattemæssige opgørelse af gevinst og tab, der ikke følger af valutakursændringer.

For selskaber gælder et tvunget lagerprincip på fordringssiden. Undtaget herfra er opgørelse af gevinst og tab på koncerninterne fordringer og vederlagsfordringer, der som udgangspunkt skal ske efter realisationsprincippet, mens lagerprincippet dog kan tilvælges. For gæld anvendes realisationsprincippet, idet lagerprincippet dog kan tilvælges for gæld optaget til handel på et reguleret marked og på gæld i fremmed valuta, som ikke er optaget til handel på et reguleret marked.

For selskaber indføres der adgang til at vælge lagerprincippet særskilt på valutakursændringer på koncerninterne fordringer og på vederlagsfordringer samt på gæld i fremmed valuta. Valget træffes samlet for alle den skattepligtiges valutakursændringer.

Adgangen til at anvende lagerprincippet på gæld, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, ophæves for gevinst og tab, der ikke følger af valutakursændringer. Dette sker for at hindre den skatteudskydelse, der ellers vil kunne opnås ved, at kreditor og debitor anvender forskellige opgørelsesprincipper for samme mellemværende.

Ændringerne har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. marts 2015 eller senere. Der gælder en række overgangsregler.

Opgørelse af gevinst og tab på gæld (KGL § 25)

Personer

Personer og dødsboer skal medregne gevinst og tab på gæld ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres (realisationsprincippet). Se KGL § 25, stk. 1.

Gevinst og tab på gæld opgøres som forskellen mellem gældens værdi, da den blev påtaget, og gældens værdi ved frigørelsen eller indfrielsen. Se KGL § 26, stk. 2.

Personer, der driver næringsvirksomhed ved finansiering, skal for denne gælds vedkommende anvende den gennemsnitlige anskaffelsessum ved opgørelse af gevinst og tab, når

• gælden er udstedt på samme vilkår, og
• af samme udsteder.

For personer, der ikke driver næringsvirksomhed ved finansiering, anses den gæld, der er optaget først, for indfriet først (FIFO), hvis

• gælden er optaget på samme vilkår, og
• af samme udsteder.

Realisationsprincippet kan fraviges, når der er adgang til at anvende et andet opgørelsesprincip ved tilladelse fra told- og skatteforvaltningen.

Selskaber

Selskaber skal medregne gevinst og tab på gæld ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres (realisationsprincippet). Se KGL § 25, stk. 1.

Gevinst og tab på gæld opgøres som forskellen mellem gældens værdi ved påtagelsen af gælden og værdien ved frigørelsen eller indfrielsen. Se KGL § 26, stk. 2.

Lagerbeskatning af valutakursændringer m.m. fra 1/3 2015

Se ovenfor under "Opgørelse af gevinst og tab på fordringer (KGL § 25)".

Investeringsforeningsbeviser

Den skattemæssige behandling af personers gevinst og tab på investeringsforeningsbeviser i udloddende investeringsforeninger blev ændret ved lov nr. 724 af 25/6 2010, så der sondres mellem udloddende aktiebaserede investeringsforeninger og udloddende obligationsbaserede investeringsforeninger.

Personer skal medregne gevinst og tab på beviser i udloddende aktiebaserede investeringsforeninger ved opgørelse af aktieindkomsten. Tab på beviser, der er optaget til handel på et reguleret marked, bliver herefter kildeartsbegrænset.

Gevinst og tab på beviser i udloddende obligationsbaserede investeringsforeninger skal medregnes ved opgørelsen af kapitalindkomsten. 2.000 kr.-bagatelgrænsen omfatter også gevinst og tab på investeringsforeningsbeviser i udloddende obligationsbaserede investeringsforeninger.

Fraflytterbeskatning

Fraflytningsbeskatningsreglerne omfatter fordringer, gæld og finansielle kontrakter, hvor gevinst er skattepligtig. Efter en ophævelse af skattefritagelsen for blåstemplede obligationer vil disse også være omfattet af fraflytningsbeskatningsreglerne med mindre justeringer.

Den beregnede skat af gevinst optjent under skattepligt til Danmark bliver herefter i princippet endelig.

Reglerne finder alene anvendelse på beholdninger af fordringer og finansielle kontrakter, hvor kursværdien er mindst 100.000 kr. på tidspunktet for skattepligtens ophør. Det almindelige princip om overførsel af uudnyttede beløbsgrænser mellem ægtefæller gælder ikke i forhold til 100.000 kr.-grænsen.

Desuden skal personen have været skattepligtig til Danmark af gevinst på fordringer og kontrakter i en periode på i alt mindst 7 år, inden for de seneste 10 år før skattepligtens ophør.

Fordringer og kontrakter er endvidere omfattet af henstandsreglerne. Fordringer i danske kroner, som en person har erhvervet før den 27/1 2010, og som opfyldte mindsterenten på erhvervelsestidspunktet, skal i den forbindelse ikke medtages på beholdningsoversigten.

Har den skattepligtige fordringer i behold ved en senere tilbageflytning til Danmark, vil de i overensstemmelse med den almindelige hovedregel blive tillagt en ny anskaffelsessum i form af handelsværdien på tilflytningstidspunktet.

Såfremt der på tilbageflytningstidspunktet fortsat er en henstandssaldo, skal der dog ske nedsættelse af handelsværdien for de fordringer og kontrakter, som fortsat indgår i beholdningen. Når der er foretaget en regulering af handelsværdien, bortfalder den resterende henstandssaldo.

Lov nr. 724 af 25/6 2010

Kursusudgifter

Se "Uddannelse, kurser mv."

Kvoter og betalingsrettigheder (AL §§ 40 A, B og C)

Kvoter (fx fisk og CO₂-kvoter)

Ved lov nr. 1386 af 20/12 2004 indførtes skattemæssige regler om kvoter og betalingsrettigheder (støtterettigheder).

Der sondres i ordningen mellem to hovedkategorier i afskrivningsordningen

• engangskvoter, jf. AL § 40 A
• løbende kvoter, jf. AL § 40 B.

Den skattemæssige følge af reglerne er i hovedtræk, at værdien af en vederlagsfrit tildelt kvote bliver skattefri, mens der opnås afskrivningsret af anskaffelsessummen for køb af en kvote, og fortjeneste eller tab ved salg af en kvote henholdsvis beskattes eller giver ret til fradrag for tab.

Mælkekvoter, betalingsrettigheder og sukkerroer (AL § 40 C)

Hovedtrækkene i beskatningen er, at vederlagsfrit tildelte betalingsrettigheder er skattefri. Der skal føres et saldosystem, hvorefter der sker løbende beskatning af nettofortjenesten ved køb og salg af betalingsrettigheder og mælkekvoter, jf. AL § 40 C.

På den fælles saldo for mælkekvoter, betalingsrettigheder og leveringsrettigheder for sukkerroer skal anskaffelsessummen ved erhvervelse og afståelsessummen ved afståelse af

• mælkekvoter, der er erhvervet den 1/1 2005 eller senere,
• mælkekvoter, der er erhvervet eller tildelt inden den 1/1 2005, men efter den 19/5 1993, for hvilke der ikke efter reglerne i EBL skal ske regulering af anskaffelsessummen for en fast ejendom med henholdsvis anskaffelses- og afståelsessummen for mælkekvoterne,
• betalingsrettigheder efter EU-landbrugsstøtteordningen og
• leveringsrettigheder for sukkerroer, som den skattepligtige ejer eller erhverver den 4/10 2006 eller senere,

indgå på en fælles saldo, jf. AL § 40 C, stk. 1-3. Hvis de aktiver, der indgår på saldoen, er tildelt vederlagsfrit, indgår de med værdien nul. Tab, der konstateres ved salg eller udløb af den sidste mælkekvote, betalingsrettighed eller leveringsrettighed på saldoen, kan fradrages efter AL § 40 C, stk. 11, ligesom en eventuel fortjeneste beskattes.

Mælkekvoteordningen ophørt 31/3 2015

Mælkekvoteordningen ophørt efter BEK nr. 432 af 30/4 2014 den 31/3 2015, hvorefter produktion af mælk ikke længere er underlagt restriktioner. I styresignal SKM2015.308.SKAT beskrives de skattemæssig konsekvenser af ordningens ophør.

Det sidste aktiv på saldoen er en mælkekvote

Udløbet af selve mælkekvoteordningen skal skattemæssigt behandles på samme måde som udløb af de enkelte rettigheder, der indgår på saldoen. Det vil sige, at mælkekvoter omfattet af den fælles saldo, jf. AL § 40 C, stk. 1, anses for afstået pr. 31/3 2015 for nul kr. Hvis

• det eneste aktiv, der står på saldoen den 31/3 2015, er en mælkekvote,
• der ikke erhverves andre aktiver, der indgår på saldoen inden udgangen af det indkomstår, hvori den 31/3 2015 indgår, og
• saldoen ved udgangen af indkomståret 2015 er positiv,

kan tabet fradrages i dette indkomstår, mens en negativ saldo skal indtægtsføres. Hvis der ved udgangen af det indkomstår, der indeholder den 31/3 2015, står andre aktiver end mælkekvoter på saldoen, skal tab henholdsvis fortjeneste først indgå i den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor disse aktiver afstås eller udløber.

Mælkekvoter, der ikke indgår på saldoen

Mælkekvoter, der er anskaffet før den 1/1 2005, har ikke skullet indgå på den saldo, der skal føres efter AL § 40 C, stk. 1. Ved udløb den 1/3 2015 eller senere behandles disse mælkekvoter efter bestemmelserne i EBL § 4, stk. 5, 2. pkt., og § 5, stk. 3 og stk. 4, nr. 6.

Sukkerroer

Udgifter til køb og indtægter fra salg af sukkerroekvoter skal også ind på en fælles saldo for betalingsrettigheder, mælkekvoter og sukkerroekvoter.

Lov nr. 1577 af 20/12 2006, DJV C.C.2.4.5.3

Landboturisme/bondegårdsferie (AL § 42)

Udgifter afholdt til ombygning, forbedring eller indretning af værelser i eksisterende bygninger på landbrugsejendomme, når værelset anvendes til udlejning til turister (bondegårdsferie), kan afskrives med indtil 20 pct. årligt.

Afholdte udgifter, der ikke overstiger 34.400 kr. (2024: 33.100 kr.), kan straksafskrives. Hvis udgiften er afholdt før 23/11 2020 er beløbsgrænsen 16.200 kr. (2023: 15.600 kr.).

De årlige afskrivninger kan ikke overstige årets skattepligtige indtægter.

Det er en forudsætning for afskrivningen, at udlejningen er momspligtig, og at ejendommen er erhvervsmæssigt drevet.

Bemærk, at også en forpagter kan anvende reglen.

Landbrug m.v.

Landbrug – forbrug af egne varer

Satserne for fjerkræ og mælk gælder også for børn under 14 år.

Kilde: SKM2024.575.SKTST, DJV C.C.4.4.9

Normalhandelsværdier

BEK nr 1184 af 19/11 2024

Hjortefarme og pelsdyravlere – fremstillingspriser

Kilde: SKM2024.576.SKTST, DJV C.C.4.3.3

Landbrugsmedhjælpere – normaludgift pr. kostdag

Landbrugere, gartnere, frugtavlere m.fl., der i årets løb har ydet kost til medhjælpere, kan i stedet for den faktiske andel af husholdningsudgifterne fratrække 75 kr. (2023: 71 kr.) pr. kostdag for hver medhjælper. Det er en betingelse, at antallet af kostdage ikke overstiger det normale antal kostdage for syv helårsarbejdere.

SKM2023.608.SKTST

Fradrag for plantning (LL § 8 K)

Der er særskilte regler i LL § 8 K, som giver fradragsret for følgende udgifter:

• udgifter til nyplantning og genplantning af fredskov, jf. § 8 K, stk. 1,
• udgifter til plantning og genplantning af juletræer eller pyntegrønt, jf. § 8 K, stk. 2,
• udgifter til plantning af frugttræer, jf. § 8 K, stk. 2, samt
• udgifter til anlæg af læhegn samt supplerende lægivende løvtræsplantning, jf. § 8 K, stk. 3.

Efter LL § 8 K, stk. 1, 1. pkt., kan udgifter til nyplantning af fredskov fradrages i den skattepligtige indkomst med indtil 20 pct. årligt. Hvis udgifterne ikke overstiger 25.000 kr. pr. år pr. ejendom, kan beløbet dog fradrages straks, dvs. i det indkomstår, hvori udgiften er afholdt. Udgifter til genplantning kan fradrages straks, jf. § 8 K, stk. 1, 5. pkt. Hvis ejendommen afhændes, kan udgifter, der endnu ikke er fradraget, fradrages i samme indkomstår, som ejendommen afhændes.

Juletræer m.v.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter til plantning af træer, der er bestemt til erhvervsmæssig anvendelse som juletræer eller pyntegrønt i kort omdrift, samt frugttræer og frugtbuske fradrages med indtil 20 pct. årligt. Overstiger udgifterne ikke 25.000 kr. pr. år pr. ejendom, kan beløbet dog fradrages i det indkomstår, hvori udgiften er afholdt. Udgifter til genplantning i skov af træer, der er bestemt til erhvervsmæssig anvendelse som juletræer eller pyntegrønt, kan dog uanset 1. pkt. fradrages straks. Såfremt ejendommen sælges, eller det tilplantede areal ryddes, kan udgifter, der endnu ikke er fradraget efter 1. pkt., fratrækkes i det indkomstår, hvori salget eller rydningen sker.

Læhegn

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter, der afholdes til anlæg af læhegn samt supplerende lægivende løvtræplantning, fradrages fuldt ud i den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori udgiften er afholdt. Tilskud til læplantning ydet efter lov om læhegn medregnes i den skattepligtige indkomst i samme indkomstår, hvori udgifter afholdes.

Etårige afgrøder

Udgifter til såning af frø til etårige afgrøder som korn, raps m.v. kan fradrages i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori de er afholdt. Dette følger af SL § 6, stk. 1, litra a, hvorefter der er fradragsret for driftsudgifter, dvs. udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Flerårige afgrøder

Udgifter til nyplantning af flerårige afgrøder som pil, popler m.v. behandles skattemæssigt som udgifter til nyplantning af træer. Sådanne udgifter anses som etableringsudgifter. Disse kan ikke fradrages, medmindre der er lovfæstet særskilte regler herom, jf. ovenfor. Se dog “Energiafgrøder” nedenfor.

Energiafgrøder

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter til plantning af flerårige energiafgrøder i form af ask, el, elefantgræs, hassel, pil, poppel og præriegræs fradrages fuldt ud i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori udgiften er afholdt. Det er en betingelse, at den skattepligtiges areal med planter er på mindst 0,30 ha.

Leasing

De tidligere leasingregler er ophævet med virkning for aktiver, der er anskaffet efter 12/5 1989. Reglerne er afløst af særlige regler om anparter, se under “Anparter i skibe, ejendom m.v.”.

Leasing af firmabiler

Hvis arbejdsgiveren har leaset den bil, der stilles til rådighed for den ansatte, fastsættes beregningsgrundlaget til, hvad der ville have været gældende, såfremt bilen var købt af arbejdsgiveren på leasingtidspunktet.

Hvis bilen efter leasingperiodens udløb købes af arbejdsgiveren, fastsættes der et nyt beskatningsgrundlag, hvis bilen ved købet er mere end 36 måneder gammel, regnet fra datoen for første indregistrering. Beregningsgrundlaget reduceres i så fald til den købspris, arbejdsgiveren betaler til leasingselskabet, forudsat at denne i øvrigt er udtryk for bilens reelle handelsværdi. Hvis en bil har været leaset af en arbejdsgiver, og leasingaftalen bliver fornyet på et tidspunkt, hvor bilen er mere end 36 måneder gammel, vil der skulle opgøres et nyt beskatningsgrundlag, svarende til bilens markedspris på genleasingtidspunktet, såfremt arbejdsgiveren og leasingselskabet er uafhængige parter.

Skærpet beskatning af leasede firmabiler fra 1/2 2020

Ved lov nr. 93 af 31/1 2020 strammedes reglerne for beskatning af leasingbiler. Reglerne der trådte i kraft 1/2 2020, skal sikre, at der ved beskatningen af fri bil tages højde for den højere værdi, som en genberegnet afgiftspligtig værdi er udtryk for.

Ændring af beregningsgrundlag for beskatning af leaset firmabil

Skattestyrelsens praksis vedrørende beskatning af leasede firmabiler, der stilles gratis til rådighed for ansatte, er blevet underkendt i en byretssag, hvor Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle i klagesagen. Skattestyrelsen har derfor sendt udkast til styresignal i høring.

Det har hidtil været Skattestyrelsens opfattelse, at et leasingselskabs dokumenterede købspris ved 1. indregistrering ikke har kunne anses som bilen oprindelige nyvognspris, hvis denne pris afveg væsentligt fra den pris, en tilsvarende bil kunne købes for hos en forhandler.

Ifølge Skattestyrelsens nye praksis kan og skal leasingselskabets dokumenterede købspris ved 1. indregistrering anvendes som beregningsgrundlag for beskatning af fri bil, forudsat bilen er korrekt indregistreret efter registreringsafgiftslovens regler.

Som begrundelse for praksisændringen henvises blandt andet til sammenhængen mellem registreringsafgiftslovens regler og ligningslovens regler om beskatningsgrundlag for fri bil, ligesom der henses til et Skatteministersvar fra 2011 samt lovforarbejder til lov 93 af 31. januar 2020.

Styresignalet ændrer ikke på, at beskatningsgrundlaget for biler, der er stillet til rådighed fra og med 1. februar 2020, skal baseres på den genberegnede afgiftspligtige værdi fra genberegningstidspunktet.

De almindelige regler for genoptagelse gælder, ligesom der kan ske ekstraordinær genoptagelse af sager, der vedrører ændring af beregningsgrundlag for værdi af leaset fri bil for 2017 eller senere indkomstår, forudsat at anmodning om genoptagelse indsendes senest 6 måneder efter det endelige styresignal offentliggøres.

SKM2022.325.SKTST (Styresignal - praksisændring - genoptagelse).

Leasingbil i virksomhedsordningen

Erhvervsdrivende, der vælger at lease (leje) en bil, kan lade bilen indgå i virksomhedsordningen, så man får fradrag for de udgifter, man har til leasingen. Typisk betaler man en stor førstegangsydelse, mens de næste ydelser er små. Bilen må bruges til både erhvervsmæssig og privat kørsel.

Overføres en leaset bil fra virksomhedsordningen til den skattepligtige, medregnes ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst for det sidste indkomstår, hvor bilen indgår i virksomhedsordningen, det beløb, hvormed de ved overførslen betalte leasingydelser overstiger forskellen mellem bilens handelsværdi ved indgåelsen af leasingaftalen og bilens handelsværdi ved overførslen.

Overførsel af en leaset bil fra virksomhedsordningen til den skattepligtige anses for sket med virkning fra starten af indkomståret.

DJV C.C.

Skat af fri bil ved leasing

Reglerne om beskatning af værdi af fri bil ved leasing er de samme, som hvis bilen er købt (se “Firmabil”).

Deleleasing

Ved splitleasing - eller deleleasing - skal leasingselskabet dele en leasingkontrakt i to dele - en til virksomheden og en til bilens bruger. Udgifterne fordeles i forhold til bilen brug til henholdsvis privat kørsel og erhvervskørsel.

Splitleasing anvendes ofte på meget dyre biler af personer, der kun i mindre omfang har behov for privat kørsel. Hvis der kun køres få private kilometer i en firmabil, vil medarbejderens udgift være betydeligt mindre ved splitleasing end ved beskatning af fri bil.

Skat har ved flere lejligheder anerkendt, at splitleasing ikke fører til beskatning af fri bil. Men det forudsætter, at en række krav er opfyldt. Der er både nogle formelle krav til de indgåede leasingaftaler og nogle meget detaljerede krav til det kørselsregnskab, som danner grundlag for fordelingen mellem privat kørsel og erhvervsmæssig kørsel.

Kravet er, at der føres et dagligt kørselsregnskab. Udover dato for kørslen skal også noteres kilometertællerens stand ved den daglige kørsels begyndelse - og ved afslutningen. Der skal også være oplysning om fordelingen af privat og erhvervsmæssig kørsel. For den erhvervsmæssige del skal der yderligere angives bestemmelsessteder, og notater skal dokumentere regnskabet.

Det er især kravet om dokumentation, der volder problemer i praksis. Hvis kravet ikke er opfyldt, vil kørselsregnskabet blive afvist af Skat.

Elektronik og gps kan fortælle, hvor bilen har kørt, men de elektroniske systemer kan ikke fortælle om formålet med turen. Derfor er det ikke nok, at brugeren trykker på knappen "Privat" eller knappen "Erhverv". Brugeren skal kunne dokumentere og sandsynliggøre formålet med turen. Derfor er de udførlige notater fra dag til dag så vigtige. Når bilen er på hvide plader, er det brugeren, der har bevisbyrden over for Skat. Se fx SKM2017.491.LSR.

Skattestyrelsen har udsendt et styresignal (SKM2019.244.SKTST) med en samlet fremstilling af de skattemæssige betingelser for deleleasing, herunder principperne for den løbende afregning af samtlige leasingudgifter.

Styresignalet indeholder endvidere en afklaring af, at den ansattes egenbetaling til leasingselskabet reducerer beskatningsgrundlaget, hvis der skal ske beskatning af fri bil, fordi betingelserne for deleleasing ikke er opfyldt.

Leasingaktiver

Se “Udlejningsaktiver”.

Legater og dusører

Gave- og legatbeløb, der er ydet som et engangsbeløb af offentlige midler, legater, kulturelle fonde o.l., og som udelukkende har karakter af anerkendelse af modtagerens fortjeneste (hædersgaver), skal regnes med til den personlige indkomst med 85 pct. af den del af værdien, der overstiger et grundbeløb på 31.600 kr. (2023: 30.500 kr.) (LL § 7 O, stk. 2).

Se også "Hædersgaver og -priser".

DJV C.A.6.3.3

Lejede lokaler, ombygningsudgifter (AL § 39)

Udgifter til ombygning, forbedring eller indretning af lejede lokaler, der anvendes erhvervsmæssigt til andet formål end beboelse, kan afskrives med indtil 20 pct. årligt. Hvis lejemålet er indgået for et bestemt tidsrum, kan afskrivningen dog ikke overstige et beløb svarende til, at afskrivningen sker med lige store årlige beløb over lejeperioden. Lejekontrakter, hvor der er aftalt uopsigelighed fra udlejers side, beskattes efter særlige regler. Hvis lejeaftalen er uopsigelig fra udlejers side i en forud fastsat periode, kan de årlige afskrivninger ikke overstige et beløb svarende til, at udgifterne afskrives over uopsigelighedsperioden. Er uopsigelighedsperioden kortere end 5 år, kan udgifterne højst afskrives med 20 pct. årligt. Hvis lejemålet fra udlejers side er uopsigeligt på ubestemt tid – altså uden fastsættelse af et sluttidspunkt – kan der alene afskrives med indtil 5 pct. årligt.

Afskrivningen er ikke bunden, dvs. lejeren kan vælge at afskrive med en mindre sats end den sats, der udregnes på baggrund af lejeperioden, uden derved at miste adgangen til afskrivning for restbeløbet.

Der kan ikke afskrives i det år, hvori lejemålet er ophørt.

Lejeren kan i tilfælde af nedrivning fratrække eventuelt ikke-afskrevne restbeløb fuldt ud i nedrivningsåret, hvis lejeren ikke har afskrevet efter de almindelige regler for afskrivning på indretning af lejede lokaler.

Der kan ikke foretages afskrivning, hvis den ene af parterne har bestemmende indflydelse på den anden (AL § 39, stk. 2). I denne situation er der heller ikke adgang til fradrag efter SL § 6, litra a, da adgangen til at afskrive på udgiften til ombygning af lejede lokaler er udtømmende reguleret i AL § 39, se TfS 2005, 292.

Ejerskab 50 pct./50 pct. i et selskab er ikke hindrende for afskrivning.

Se også “Afskrivninger”.

Løbende ydelser

Ensidigt påtagne forpligtelser

Ydelser i form af fribolig kan fradrages fuldt ud uden begrænsninger, jf. LL § 12.

Vedrørende fribolig til forældre, stedforældre eller bedsteforældre, se “Fribolig til forældre”.

Løbende forpligtelser til foreninger mv., der er godkendt til at modtage fradragsberettigede gaver, kan trækkes fra fuldt ud, hvis de er på under 15.000 kr. Løbende forpligtelser på over 15.000 kr. kan kun trækkes fra, når de ikke overstiger 15 pct. af den personlige indkomst med tillæg af positiv kapitalindkomst. Selskaber kan yde 15 pct. af den skattepligtige indkomst. Foreninger mv. skal være godkendt. Se også “Gaver til almennyttige institutioner m.v.”.

Gensidigt bebyrdende aftaler

Der er ubegrænset fradragsret for løbende ydelser, der udredes som led i en gensidigt bebyrdende aftale indgået før 1. juli 1999. Senere indgåede aftaler om fribolig eller ydelser, der udredes som led i en gensidigt bebyrdende aftale, er fradragsberettigede.

Når vederlaget for et skatterelevant aktiv helt eller delvis består i en løbende ydelse (aftægt, overskudsandel mv.) beskattes de erlagte ydelser kun i det omfang, de overstiger ydelsernes kapitaliserede værdi. Der skal for aftaleåret selvangives en kapitaliseret værdi af de forventede ydelser. Kapitaliseringsfaktorens rentefod = kapitalafkastsatsen + 5 pct.

DJV C.A.4.1.5

Løn – fradrag for erhvervsmæssige lønudgifter (LL § 8)

Folketinget har med lov nr. 1684 fra 26/12 2017 bestemt, at virksomhederne altid har fradrag for erhvervsmæssige lønudgifter.

Erhvervsmæssige lønudgifter, bestyrelseshonorar og erhvervsmæssige udgifter i tilknytning til de to foregående kan nu altid fratrækkes efter en ny bestemmelse (LL § 8 N) - også selvom der er tale om udvidelse af erhvervsvirksomheden, tilknytning til skattefrie indtægter eller lignende.

Det vil dog være et krav, at der er tale om en erhvervsmæssig afholdelse forstået således, at der naturligvis fortsat ikke er fradrag for afholdelse af private udgifter for eksempelvis hovedaktionærer mv.

Til gengæld vil de udgifter, der afholdes i en sambeskatning, give ret til fradrag. Lønudgifterne og de tilhørende udgifter skal dog viderefaktureres til det koncernselskab, der har "nytten" heraf. Dermed vil det være fradrag i koncernselskabet, mens det koncernselskab der afholder lønudgiften oprindeligt vil skulle beskattes af det viderefakturerede beløb.

Det vil være et krav, at det betalende og modtagende selskab er sambeskattet efter reglerne i SEL §§ 31 eller 31 A (national eller international sambeskatning).

Er selskaberne ikke sambeskattet - eksempelvis fordi man ikke har valgt international sambeskatning, er der ikke fradrag.

Folketinget vedtog lovændringen efter, at Højesteret i de to banksager (SKM2017.512.HR og SKM2017.513.HR) fandt, at der ikke var fradrag for almindelig løn til ansatte, der havde hjulpet ifm. opkøb af en anden bankvirksomhed.

Hvad er der fradrag for?

Der vil være fradrag for erhvervsmæssige lønudgifter, bestyrelseshonorarer og erhvervsmæssige udgifter tilknyttet ansættelse/bestyrelseshvervet.

Det er således ligegyldigt, hvorvidt der er tale om alm. drift eller eksempelvis en udvidelse af virksomheden, et opkøb, et frasalg eller lignende.

Der er herudover ikke begrænsninger på, hvordan en udvidelse/indskrænkning af virksomheden sker. Det kan dermed både være køb/frasalg af en aktivitet, køb/frasalg af aktier, omstrukturering, forgæves afholdte udgifter mv. Det er herudover også ligegyldigt, hvor mange aktier der anskaffes eller hvor stor en ejerandel der er tale om. Dermed åbnes der op for, at der tillige gives fradrag også selvom der er tale om skattefrie indtægter.

I vurderingen af, hvorvidt der er tale om et ansættelsesmæssigt forhold, skal de alm. civil- og ansættelsesretlige regler tages i betragtning.

Løn kan i denne sammenhæng også være bonus mv.

Udgifter tilknyttet ansættelsesforholdet vil bl.a. være: husleje, rejseomkostninger, telefon mv.

Hvad vil der ikke være fradrag for?

Det vil være et krav, at der er tale om, at virksomheden er rette omkostningsbærer og dermed den, der har haft nytte heraf. Burde udgiften i stedet være afholdt af aktionærerne i selskabet, vil der fortsat ikke være fradrag. Det samme er tilfældet, hvis der ikke er tale om en erhvervsmæssig udgift, men derimod en privat udgift.

Herudover vil der fortsat ikke være fradrag for rådgiverudgifter. Ministeriet afviser at genindføre ligningslovens § 8 J i den form, som den havde før lovændringen i 2009. Vælger virksomheder at købe ekstern hjælp, vil der fortsat ikke være fradrag herfor, hvis der er tale om en udvidelse/indskrænkning af den nuværende virksomhed.

Ikrafttrædelse med tilbagevirkende kraft

Reglerne trådte i kraft 1/1 2018, men med tilbagevirkende kraft til indkomståret 2008. Det betyder samtidigt, at de meget få virksomheder, der ikke oprindeligt har taget fradrag senest den 1/7 2018, kan anmode om genoptagelse af alle de tidligere indkomstår indtil 2008, hvor man ikke har taget fradrag. Herudover slipper de virksomheder, der havde en igangværende sag ved Landsskatteretten, domstolene eller ved SKAT, for at skulle igennem en længere sag, da disse virksomheder også nu får ret til fradrag.

Loft over virksomheders fradrag for høje lønninger

Lønninger – loft over virksomheders fradrag for høje lønninger (LL § 8 N)

Folketinget har med lov nr. 905 fra 21/6 2022 indsat et loft over, hvor stor en lønudgift til en enkelt person, som en virksomhed kan fradrage. Fradragsbegrænsningen (loftet) er sat til 8.305.200 kr. (2024: 7.994.500). Fradragsloftet har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2023 eller senere.

Fradragsloftet omfatter erhvervsmæssige lønudgifter og betalinger omfattet af LL § 8 N, der indgår i den skattepligtige indkomst eller beskattes som en arbejdsmarkedsbidragspligtig ydelse hos modtageren. Købe-tegningsretter omfattes også. Her gælder, at værdien af aktieløn omfattet af LL § 28 skal medregnes til fradragsloftet på udnyttelsestidspunktet, mens anden aktieløn skal indgå i fradragsloftet på tidspunktet for modtagerens retserhvervelse. For ordninger omfattet af LL § 7 P kan arbejdsgiveren ikke fradrage udgiften, og disse ordninger er derfor ikke relevante i forhold til fradragsloftet.

Fradragsloftet gælder samlet for alle selskaber mv., som er interesseforbundne, jf. LL § 2. Ifølge LL § 2 indbefatter begrebet interesseforbundne parter tillige juridiske personer, hvor samme kreds af selskabsdeltagere eller deres nærtstående har bestemmende indflydelse, eller hvor der er fælles ledelse. Mellem de koncernforbundne selskaber fordeles fradragsloftet forholdsmæssigt.

Fradragsloftet gælder også for et partnerselskab (P/S) og dets koncernforbundne datterselskaber. Da partnerselskabet er skattemæssigt transparent, skal fradragsloftet fordeles forholdsmæssigt mellem ejerne.

Lønforsikring (PBL § 49)

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan der fradrages udgifter til arbejdsløshedsforsikringer. Den mest udbredte arbejdsløshedsforsikring er igennem et medlemskab af en arbejdsløshedskasse (a-kasse), hvorefter den forsikrede efter ét års medlemskab kan modtage dagpenge ved ledighed.

Forsikringsselskaber kan udbyde private arbejdsløshedsforsikringer (lønforsikringer), hvor udgifterne til forsikringen ligeledes er fradragsberettigede. Selvom de private lønforsikringer typisk supplerer medlemskabet i en a-kasse, er det ikke en betingelse for fradragsretten, at den private lønforsikring tegnes som supplement til en arbejdsløshedsforsikring i en a-kasse. Fra og med indkomståret 2024 gøres fradraget betinget af, at den forsikrede i løbet af indkomståret, indbetaler et bidrag på mindst 1.300 kr. til en a-kasse (lov nr. 604 af 31/5 2023).

Lønmodtagerfradrag

Se også “Rejseudgifter/rejsegodtgørelse” og “Dobbelt husførelse”.

Lystbåd (LL § 16, stk. 6)

Hvis en lystbåd som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende at have lystbåden til rådighed hele året. Hvis lystbåden er stillet til rådighed for flere direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, fordeles den skattemæssige værdi ligeligt. Den skattepligtige værdi nedsættes i forhold til antal dage, lystbåden stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer end de netop nævnte, eller som ikke er nærtstående. De her nævnte regler gælder ikke, såfremt lystbåden som led i et ansættelsesforhold stilles til rådighed for andre end direktører m.v. og nærtstående i 13 uger eller mere pr. år, heraf mindst 8 uger i perioden uge 22-34. Hvis 13-ugers-reglen ikke er opfyldt, nedsættes værdien i forhold til antallet af dage, båden har været til rådighed for ikke-nærtstående. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn, børnebørn og disses ægtefæller, eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtskabsforhold.

Såfremt arbejdsgiveren har som hovederhverv at producere lystbåde eller dele af sådanne, og det er et nødvendigt led i produktionen at testsejle virksomhedens lystbåde, og hovedaktionærdirektøren m.v. har det som overvejende beskæftigelse at producere og afsætte lystbåde eller dele heraf, gælder formodningsreglerne ikke.

Anvender den ansatte hovedaktionær m.fl. udelukkende lystbåden erhvervsmæssigt, sker der ingen beskatning. I den forbindelse foretager ligningsmyndighederne en konkret bevisbedømmelse med udgangspunkt i Skatteministeriets vejledning, som er gengivet i TfS 2001, 754.

Værdien udgør 2 pct. pr. uge, men nedsættes med den skattepligtiges eventuelle betaling. Der skal betales AM- og SP-bidrag af beløbet.

At direktørens anvendelse af firmaets båd kan blive en dyr fornøjelse fremgår af følgende eksempler:

*) I de 62 pct. indgår AM- og SP-bidrag.

CIR nr. 1 af 2/1 2001

Medarbejdende ægtefælle/lønaftale/fri fordeling

Ægtefællers fordeling af virksomhedsoverskud

Hovedreglen er, at resultatet af virksomheden beskattes hos den ægtefælle, som driver virksomheden. Det er uden betydning, om virksomheden eller de aktiver, som benyttes i driften, tilhører den anden ægtefælle.

Deltager begge ægtefæller i driften af erhvervsvirksomheden, er det den ægtefælle, der i overvejende grad driver erhvervsvirksomheden, som skal beskattes af indkomsten vedrørende virksomheden.

Hvis ingen af ægtefællerne deltager aktivt i driften af virksomheden, beskattes resultatet hos den ægtefælle, der har rådighed over virksomheden.

Ægtefæller kan frit dele resultatet fra erhvervsvirksomheden mellem sig, hvis ægtefællerne begge deltager i væsentligt og ligeligt omfang i driften af virksomheden, hvis de hæfter i samme omfang for virksomhedens forpligtelser, og hvis fordelingen er sagligt begrundet i virksomhedens drift.

For ægtefæller, der opfylder betingelserne om fri fordeling, medfører bestemmelsen, at begge ægtefæller har mulighed for at udnytte bundfradraget ved beregning af topskatten fuldt ud.

Hvis ægtefællerne udelukkende kan anvende reglerne om overførsel til medarbejdende ægtefælle, vil den ene ægtefælle højst kunne medregne 271.800 kr. (2023: 262.500 kr.) af virksomhedens overskud ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst.

Hvis ægtefællerne ikke opfylder betingelserne for frit at fordele virksomhedens resultat, og værdien af den medarbejdende ægtefælles arbejdsindsats overstiger beløbsbegrænsningen for overførsel af overskud på 262.500 kr. (2023), har ægtefællerne mulighed for at indgå en lønaftale, idet det aftalte vederlag kan fastsættes til, hvad der kan opnås i et tilsvarende ansættelsesforhold i en anden virksomhed.

Nedenfor gennemgås betingelser og konsekvenser af de tre overskudsfordelingsordninger.

Medarbejdende ægtefælle (KSL § 25 A, stk. 3)

Betingelser:

• Ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb.
• Det overførte beløb må ikke stå i åbenbart misforhold til den medarbejdende ægtefælles arbejdsindsats i erhvervsvirksomheden.
• Væsentlig arbejdsindsats (daglig arbejdsindsats på mindst 3-4 timer).
• Der er ikke indgået lønaftale i hele eller dele af indkomståret.

Konsekvenser:

• Den medarbejdende ægtefælle betragtes som selvstændigt erhvervsdrivende, men kan ikke anvende virksomhedsordningen.
• Der kan overføres indtil 50 pct. af virksomhedens overskud til den medarbejdende ægtefælle. Overførslen kan dog maksimalt udgøre 282.400 kr. (2024: 271.800). Beregningsgrundlaget for overskuddet er virksomhedens skattepligtige overskud før kapitalindtægter og kapitaludgifter (KSL § 25 A, stk. 4).
• Den medarbejdende ægtefælle har ingen fradrag som selvstændigt erhvervsdrivende i det overførte overskud. Disse fradrag er foretaget af den anden ægtefælle før beregningen af overførslen.

Lønaftale (KSL § 25 A, stk. 7)

Betingelser:

• Arbejdsgiverægtefællen skal indeholde A-skat og AM-bidrag.
• Lønnen må ikke stå i åbenbart misforhold til lønmodtagerægtefællens arbejdsindsats i virksomheden.

Konsekvenser:

• Den deltagende ægtefælle betragtes som lønmodtager.
• Lønmodtagerægtefællen kan opnå en løn som i et tilsvarende ansættelsesforhold hos en anden arbejdsgiver.

Fri fordeling (KSL § 25 A, stk. 8)

Betingelser:

• Begge ægtefæller skal i væsentligt og ligeligt omfang deltage i driften af virksomheden.
• Ægtefællerne hæfter i samme omfang for virksomhedens forpligtelser.
• Fordelingen af virksomhedens resultat mellem ægtefællerne skal sagligt kunne begrundes i virksomhedens drift
• Der er ikke indgået lønaftale i hele eller dele af indkomståret.

Konsekvenser:

• Begge ægtefæller betragtes som selvstændigt erhvervsdrivende, og begge kan anvende virksomhedsordningen.
• Virksomhedens resultat opgøres under ét og deles mellem ægtefællerne efter en fordelingsnorm, der har en saglig driftsmæssig begrundelse. Virksomhedsordningen anvendes for begge ægtefæller under ét, hvorefter de opgjorte beløb fordeles.

CIR nr. 60 af 8/4 1998, DJV C.A.8.2

Medarbejderaktier

Se "Aktieløn".

Medarbejderinvesteringsselskab

Ved lov nr. 1286 fra 9/12 2014 er indført en ny selskabsform med medarbejderinvesteringsselskaber.

Medarbejderne (investorerne) får bortseelsesret for indbetalinger til medarbejderinvesteringsselskabet (ny § 7 N i ligningsloven). Det bortseelsesberettigede beløb kan højst udgøre 7,5 pct. af medarbejderens kontante løn minus arbejdsmarkedsbidrag og højst 30.000 kr. pr. indkomstår.

Udlodninger m.v. fra medarbejderinvesteringsselskabet til medarbejderne skal medregnes til den personlige indkomst.

Bortseelsesretten forudsætter, at medarbejderinvesteringsselskabet er godkendt af og registreret i Erhvervsstyrelsen. Bortseelsesret for indskud i medarbejderinvesteringslignende selskaber med hjemsted i andre EU/EØS-lande end Danmark forudsætter godkendelse af SKAT.

Medarbejdernes andele i medarbejderinvesteringsselskabet omfattes af aktieavancebeskatningslovens regler, som er tilpasset. Anskaffelsessummen for andele i et medarbejderinvesteringsselskab, hvor indbetalingen har været omfattet af bortseelsesretten, sættes til nul.

Medarbejderinvesteringsselskabet bliver skattepligtigt efter selskabsskatteloven svarende til de regler, der gælder for aktieselskaber. Indskud af lønmidler i medarbejderinvesteringsselskabet skal dog ikke medregnes til selskabets skattepligtige indkomst.

Mindstekravsbekendtgørelsen

Skattevæsenets krav til regnskabsgrundlaget og årsregnskabet fremgår af BEK nr. 1296 af 14/11 2018 (mindre virksomheder) og BEK nr. 1295 af 14/11 2018 (større virksomheder).

Regnskabsoplysninger i selvangivelserne

Små og mellemstore virksomheder (mindre virksomheder) skal udfylde regnskabsoplysninger:

• om revisorbistand, f.eks. om arten af bistand og om eventuelle forbehold/supplerende oplysninger
• fra årsrapporten/årsregnskabet, f.eks. nettoomsætning, vareforbrug og årets regnskabsmæssige resultat
• om opgørelsen af skattepligtig indkomst (konverteringen), f.eks. foretagne skattemæssige afskrivninger, og
• om specifikke hændelser, f.eks. om der er opnået gældseftergivelse eller akkord.

Det skal tilkendegives, om virksomheden er fritaget for at give regnskabsoplysningerne – og i givet fald en begrundelse herfor (ved afkrydsning).

Små erhvervsvirksomheder (selskaber og fonde/foreninger med nettoomsætning under 500.000 kr. og personligt erhvervsdrivende med nettoomsætning under 300.000 kr.) skal kun besvare spørgsmålene om revisorbistand.

Mindstekrav for mindre virksomheder

Skatteregnskabet for mindre virksomheder består af væsentligt færre oplysninger. Skatteregnskabet består af:

• hovedposterne i resultatopgørelse, balance og bevægelserne i virksomhedens egenkapital
• konverteringen i hovedposter, og
• nogle få ekstraoplysninger, der allerede kan være afgivet i selvangivelsen (om nettoomsætning, varelager m.v.).

Når SKAT særskilt anmoder om det suppleres med en eller flere af følgende oplysninger:

• tilgodehavende og gæld, indskud i pengeinstitutter og værdipapirer
• igangværende arbejder for fremmed regning
• Aktiver, hvorpå der foretages skattemæssig afskrivning og forskudsafskrivning
• værdiansættelse af indskud og hævninger under virksomhedsordningen
• størrelsen af indberettede lønninger og honorarer m.v. og afstemning med regnskabet
• størrelsen af uddelinger og afstemning af indberettede uddelinger
• størrelsen af renteindtægter og -udgifter i regnskabet, og afstemning af de renter, som er indberettet
• størrelsen af kontingentindbetalinger, der indgår i regnskabet og afstemning af de kontingenter, der er indberettet.

Oplysningerne er en del af grundlaget for skatteregnskabet, selv om de ikke kræves fremlagt.

Med “hovedposter” forstås regnskabsposter svarende til opdelingen i årsregnskabsloven.

Grundlaget for skatteregnskabet skal fremgå af bogføringen eller af specifikationer i tilknytning hertil. Det kan eksempelvis være i regnskabsmaterialet, årsrapporten, specifikationer, indkomstopgørelsen, indberetninger efter skattelovgivningen, kontospecifikationer m.v. Oplysningerne skal opbevares i 5 år regnet fra udløbet af regnskabsåret.

Oplysninger, som ikke indgår i skatteregnskabet, kan efter anmodning fra SKAT ønskes oplyst efter SKL § 6. Det kan f.eks. være en specifikation af omkostninger, som den fremgår af virksomhedens råbalance.

Oplysninger kan fremlægges som udskrift fra bogføringssystemet eller i form af de opgørelser, der har dannet grundlag for indkomstopgørelsen.

Mindstekrav for større virksomheder

Bekendtgørelsen omfatter store virksomheder, dvs. selskaber med en årlig nettoomsætning over 100 mio. kr. og personligt erhvervsdrivende med en årlig nettoomsætning over 25 mio. kr. og visse virksomheder med mere specielle forhold.

Virksomhederne skal indgive et skatteregnskab efter den hidtidige definition, dvs. et skatteregnskab med skattemæssige specifikationer og afstemninger som hidtil. Skatteregnskabet skal indgives inden selvangivelsesfristens udløb.

Erhvervsdrivendes pligt til udlevering af regnskabsmateriale m.v.

SKAT har til opgave bl.a. at sikre en korrekt skatteansættelse. Til brug for udførelsen af denne opgave har erhvervsdrivende pligt til, efter anmodning fra SKAT, at indsende regnskabsmateriale m.v. og andre dokumenter, der kan have betydning for skatteligningen, jf. SKL § 6, stk. 1.

Det er ofte mest enkelt for virksomheden, at regnskabsmateriale m.v. gennemgås på virksomhedens adresse, hvis virksomhedens forhold giver mulighed for det frem for at blive indsendt.

God forvaltningsskik indebærer, at SKAT ikke anmoder om oplysninger m.v., som ikke er relevante eller nødvendige for den konkrete sag. Virksomheden bør derfor have en kort orientering om baggrunden for en henvendelse, og om hvilke oplysninger SKAT ønsker.

SKAT kan anmode om oplysninger, som for virksomheden er følsomme. Af hensyn til virksomheden bør følsomt materiale – i første omgang – gennemgås sammen med virksomheden på dennes adresse.

Regnskabsmateriale

Da alle erhvervsdrivende ifølge bogføringsloven er bogføringspligtige, er hovedreglen, at erhvervsdrivende skal føre et regnskab og dermed umiddelbart bliver omfattet af udleveringspligten.

Det samlede materiale, der dokumenterer bogføringens udførelse og verificerer dens rigtighed og nøjagtighed, er benævnt fællesbegrebet ”regnskabsmateriale”.

Efter bogføringslovens § 3 anses følgende som regnskabsmateriale:

• Registreringer, herunder transaktionssporet (ved transaktionssporet forstås den sammenhæng, der er mellem de enkelte registreringer og den bogføringspligtiges årsregnskab, skatte- eller afgiftsopgørelse, tilskudsregnskab eller tilsvarende regnskabsopstilling, der skal udarbejdes i henhold til lovgivning).
• Beskrivelser af bogføringen, herunder aftaler om elektronisk dataudveksling.
• Beskrivelser af systemer til at opbevare og fremfinde opbevaret regnskabsmateriale.
• Bilag og anden dokumentation (ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen, uanset dokumentationen er på elektronisk medie, mikrofilm, papir eller andet medie).
• Oplysninger i øvrigt, som er nødvendige for kontrolsporet (ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed).
• Regnskaber, som kræves udarbejdet i henhold til lovgivning.
• Eventuelle revisionsprotokoller.

Medmindre andet fremgår af lovgivningen i øvrigt, omfatter et regnskab også eventuelle årsberetninger og lignende, der er knyttet til regnskabet.

Revisionsprotokollen indeholder information om den eksterne revisors revision af regnskabet og kan indeholde andre oplysninger om virksomheden f.eks. nøgletal, specifikationer m.v.

Andre dokumenter end regnskabsmateriale

Udleveringspligten omfatter foruden regnskabsmateriale ”andre dokumenter, der kan have betydning for skatteligningen”. Alle dokumenter er – efter ordlyden – således omfattede af udleveringspligten, hvis det falder ind under den i bestemmelsen opstillede relevansbetingelse; at der skal være tale om dokumenter indeholdende oplysninger, der kan have betydning for skatteligningen.

I praksis kan der således være tale om mange typer af dokumenter, såsom management letters, kontrakter, forretningskorrespondance, herunder kopier af telefaxer, aktionærfortegnelser, e-mails eller andre elektroniske dokumenter og øvrige informationskilder, der efter SKATs vurdering har betydning for ligningen af den konkrete skattepligtige eller af tredjemand.

Bestyrelsesprotokoller kan også være omfattet af udleveringspligten, hvis de fakta, der måtte være nævnt i bestyrelsesprotokollerne, ikke foreligger i de underliggende dokumenter. Det har i praksis været tilfældet i nogle Transfer Pricing-sager.

Oplysninger af vurderende eller rådgivende karakter, som f.eks. responsa og due diligence-rapporter, kan ligeledes være omfattede af udleveringspligten, hvis dokumentet indeholder faktiske oplysninger, der ikke findes i underliggende dokumenter. Ifølge praksis har det f.eks. været tilfældet i sager om udenlandske kapitalfondes overtagelse af danske virksomheder.

For virksomheden kan der være tale om følsomme dokumenter – især over for konkurrenter – hvorfor alt materiale skal behandles fortroligt under iagttagelse af tavshedspligten og opbevares på en betryggende måde, så det ikke kan komme til uvedkommendes kendskab, jf. SFL § 17.

Minimumsbeskatningslov på 15 pct. for store koncerner

Ved lov nr. 1535 af 12/12 2023 implementeres EU-direktiv om sikring af en global minimumsskattesats for multinationale koncerner og store nationale koncerner i Unionen (Rådets direktiv (EU) 2022/2523 af 15. december 2022) i en ny hovedlov – minimumsbeskatningsloven.

Loven omfatter koncernenheder, der er en del af en multinational koncern eller national koncern, og som i 2 af de seneste 4 regnskabsår før det aktuelle år har haft en omsætning på mindst 750 mio. euro.

Loven omfatter primært danske moderselskaber i sådanne koncerner, som kan betyde opkrævning af yderligere skat, hvis den effektive skat i koncernen er under 15 pct. Loven vil dog også have effekt for danske enheder i udenlandske koncerner af denne størrelse, dels i form af oplysningspligt vedrørende koncernens indberetninger efter direktivet og dels ved, at danske enheder, der ikke er effektivt beskattet med mindst 15 pct., i visse tilfælde pålægges en ekstraskat i Danmark, så den effektive beskatning kommer op på 15 pct. Loven har virkning for regnskabsår, der påbegyndes den 31. december 2023 eller senere.

Normalhandelsværdi

Se “Landbrug m.v.”.

Parkeringsplads

Benyttelse af parkeringsplads, der af hensyn til arbejdet er stillet til rådighed af arbejdsgiveren, er skattefri.

SKAT har udsendt styresignal SKM2016.537.SKAT for at præcisere, at det er muligt særskilt at få dækket eventuelle parkeringsudgifter skattefrit efter LL § 16, stk. 10, uanset om der samtidig hermed helt eller delvist bliver udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse efter Skatterådets satser, jf. LL § 9 B, jf. LL § 9, stk. 4.

Se også ”Personalegoder”.

DJV C.A.5.14.5

Omgørelse

Gebyret for anmodning om omgørelse af en indkomst- eller ejendomsværdiskat er 2.700 kr. (SFL § 29).

Hvis der ikke er taget skatteforbehold (se "Skatteforbehold"), forudsætter en omgørelse, at

• dispositionen ikke i overvejende grad må have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter og afgifter
• dispositionen utvivlsomt skal have haft utilsigtede, væsentlige skattemæssige virkninger
• den sker mellem identiske parter
• dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne
• de privatretlige virkninger af ændringen af dispositionen skal være enkle og overskuelige
• alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, tiltræder omgørelsesordningen
• der betales gebyr. Hvis anmodning om omgørelse tilbagekaldes, betales gebyret tilbage. Hvis omgørelse nægtes, betales gebyret ikke tilbage.

I transfer pricing-situationer er der mulighed for omgørelse ved betalingskorrektion.

DJV A.A.14.1

Omkostningsgodtgørelse i skattesager

Ved klage over en afgørelse i en skattesag, er man berettiget til at få omkostningsgodtgørelse. Omkostningsgodtgørelse i en skattesag udbetales med 100% af sagens omkostninger, såfremt man får helt eller medhold i overvejende grad, og med 50%, såfremt dette ikke er tilfældet (SFL § 52)

Man kan få omkostningsgodtgørelse i en skattesag ved klage til:

• Skatteankestyrelsen
• Skatteankenævnet
• Landsskatteretten
• de almindelige domstole
• EU-domstolen

Enhver der klager i en skattesag er berettiget til at modtage omkostningsgodtgørelse. Det gælder også anparts- og aktieselskaber.

Godtgørelsesberettiget er alle de udgifter, man har haft til rådgiver, retsafgifter, pålagte sagsomkostninger, syn og skøn mv.

Det er SKAT, der træffer afgørelse om, hvorvidt der kan ydes omkostningsgodtgørelse. Der kan klages over afgørelsen om omkostningsgodtgørelse til Landsskatteretten.

DJV A.A.13

Omstrukturering

En omstrukturering kan være en overdragelse af en virksomhed eller et aktiv inden for familien, salg af virksomheden eller aktiver til andre, eksternt eller til ledende medarbejdere. Et generationsskifte er således køb og salg af virksomhed.

Virksomhedsomdannelse

En virksomhedsomdannelse er teknisk set et salg af en personligt ejet virksomhed til et selskab. Ved en skattefri virksomhedsomdannelse modtager sælgeren kun aktier i det "købende" selskab som vederlag for salget af virksomheden. Ved en skattepligtig virksomhedsomdannelse kan sælgeren også modtage kontanter. Se "Virksomhedsomdannelse".

Aktieombytning (ABL § 36)

En aktieombytning består i sin enkelthed af, at en aktionær ombytter sine aktier i et selskab med ny-udstedte aktier i et andet selskab. Aktionæren bliver derved ejer af et nyt selskab, der så til gengæld ejer det selskab, som aktionæren tidligere ejede. En aktieombytning er ofte en del af et generationsskifte. Ombytningen kan ske som en skattefri aktieombytning eller som en skattepligtig aktieombytning.

En aktieombytning medfører, at der etableres et holdingselskab. Fordelen ved et holdingselskab kan være et efterfølgende skattefrit salg af datterselskabet. Et holdingselskab kan ofte også modtage skattefrie udbytter fra datterselskabet.

DJV C.D.6

Fusion (FUL § 1)

En fusion er en sammenlægning af to eller flere selskaber, hvor aktionærerne i det indskydende selskab modtager aktier i det modtagende selskab som vederlag. Fusion kan være en del af en løsning til et generationsskifte – og der kan gennemføres en skattefri fusion, såvel som en skattepligtig fusion.

DJV C.D.5

Spaltning (FUL § 15a)

En spaltning er en opdeling af et bestående selskab i to eller flere selskaber. Aktionærerne i det indskydende selskab modtager aktiver i de modtagende selskaber som vederlag. Der kan gennemføres en skattefri spaltning eller en skattepligtig spaltning. Dette kan ligeledes eller i stedet for fusion indgå som et led af et generationsskifte.

DJV C.D.6

Tilførsel af aktiver (FUL § 15c)

En tilførsel af aktiver er en situation, hvor et selskab udskiller en eller flere grene af sin samlede aktivitet til et eller flere særskilte selskaber. Som vederlag for at udskille gren(-e) af sin aktivitet modtager selskabet aktier i de modtagende selskaber. Transaktionen kan gennemføres som skattefri tilførsel af aktiver eller som beskattet tilførsel af aktiver.

DJV C.D.6.2

Opkrævningsloven - basisrenten og tillægsprocentsats

Tillægsprocentsats (§ 7, stk. 1) udgør 0,7 pct. for 2024 og 2023.

Basisrente (effektiv obligationsrente for de seneste 20 børsdage forud for 15. december i året før indkomståret) (§ 7, stk. 2) er for 2024 beregnet til 0,2 pct. (2023: 0,0 pct.).

Se også oversigt over rentesatser under "Renter af skattebeløb".

SKM2023.607.SKTST, DJV A.B.4.5.2 og DJV A.B.4.6

Afgift for foreløbig fastsættelse forhøjet i 2025

Hvis Skatteforvaltningen efter afleveringsfristens udløb ikke har modtaget angivelse for en afregningsperiode, kan Skatteforvaltningen fastsætte virksomhedens tilsvar af skatter og afgifter m.v. foreløbigt til et skønsmæssigt beløb. En virksomhed skal betale en afgift på 1.400 kr. (tidligere 800 kr.) for en foreløbig fastsættelse.

Parcelhusreglen

Fortjeneste og tab ved salg af en- og tofamilieshuse, ejerlejligheder og sommerhuse er fritaget for beskatning (parcelhusreglen i EBL § 8, stk. 1 og 2), hvis huset eller lejligheden har været anvendt som bolig (for sommerhuse anvendt privat) af ejeren eller dennes husstand i hele eller dele af ejertiden.

Skattefritagelse er betinget af, at;

1. ejendommens samlede grundareal er under 1.400 m²,
2. der ifølge offentlig myndigheds bestemmelse (det vil i praksis sige en erklæring fra den kommunale bygningsmyndighed) ikke kan udstykkes grund til selvstændig bebyggelse fra ejendommen, eller
3. udstykning ifølge erklæring fra SKAT vil medføre værdiforringelse på mere end 20 pct. af restarealet eller den bestående bebyggelse.

Beboelseskravet

Beboelseskravet for helårshuse forudsætter, at ejeren sandsynliggør, at ejendommen har tjent til bolig for familien. En midlertidig folkeregisteradresse er ikke nok.

Beboelsen skal være reel og permanent, og praksis på området må betegnes som meget streng. Se eksempelvis TfS 2005, 854 Ø, hvor det forhold, at husejeren beholdt sin oprindelige bolig talte i retning af, at “beboelse” i det nye hus ikke var “reel”.

“Husstand” skal forstås snævert. Det kræves således, at det er ejerens “daglige husstand” eller ejeren selv, der har beboet ejendommen. I et tilfælde, hvor ejendommen (kun) havde været beboet af ejerens børn og tidligere hustru (og altså ikke også ejeren selv), var beboelseskravet ikke opfyldt (TfS 2004, 274 Ø).

Flere boliger

For at opnå skattefrihed efter EBL § 8 er det et krav, at ejendommen tjener eller har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand.

Der er fast praksis for, at det er muligt på samme tid, at være ejer af 2 ejendomme, der begge tjener til bolig for ejeren eller dennes husstand, for eksempel hvis bolig nr. 2 ejes og bebos af arbejdsmæssige årsager.

Det beror på en konkret vurdering, om det er sandsynliggjort, at beboelse har fundet sted.

Af en landsretsafgørelse (TfS 2008, 1255) fremgår det, at benyttelsen af lejligheden som bolig skal være nødvendig af arbejdsmæssige årsager, herunder det indtjeningsmæssige omfang, samt at benyttelsen som bolig skal være af vedvarende og regelmæssig karakter.

Benyttelsen af boligen må endelig ikke have karakter af et midlertidigt ophold i en begrænset periode (TfS 2010, 41).

Skatteministeriet har udsendt en kommentar til en højesteretsdom, hvori ministeriet anfører, at det en betingelse for skattefrit salg, at varigheden af den arbejdsmæssige anvendelse af ejendommen har haft en sådan karakter, at det kan siges, at den supplerende ejendom har tjent til bolig for ejeren. Efter Skatteministeriets opfattelse må det kræves, at der er tale om længerevarende eller regelmæssigt tilbagevendende ophold f.eks. 1-2 overnatninger hver uge, hvorimod ophold i et mindre omfang næppe vil kunne betragtes som om, at ejendommen tjener til bolig for ejeren eller dennes husstand. Et ophold på samlet ca. 2 måneder må betragtes som et minimum, for at ejendommen kan siges at have tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand (TfS 2007, 387).

Parcelhusreglen - supplerende helårsbolig - helbredsmæssige årsager

Styresignal TfS 2012, 304 udvider praksis vedr. supplerende bolig til også at omfatte ejendomme, der i ejerperioden har været anvendt til varig beboelse af ejerne af helbredsmæssige årsager. Heri ligger et krav om, at der har været en lægelig begrundelse for og en helbredsmæssig effekt af at anvende bolig nr. 2 frem for den almindelige bolig. Det er ligeledes en betingelse, at der er tale om længevarende ophold, og ikke om en overnatningsmulighed uden de karakteristika, som en varig bolig eller et hjem normalt har. I den konkrete sag udgjorde beboelsen et samlet ophold i 2-3 måneder hvert år.

DJV C.H.2.1.15.1

Sommerhus

Sommerhuse kan efter EBL § 8, stk. 2, sælges skattefrit, hvis ejeren eller dennes husstand har benyttet ejendommen til private formål. Det er altså ikke nødvendigt, at ejendommen har tjent som bolig, hvilket er kravet til helårsboliger. Afgørende for husets status (helårshus eller sommerhus) er, hvad ejendommen er købt som og rent faktisk anvendes som. Der skal være et egentligt hus på grunden. En 16 m² træhytte uden el og vand opfyldte ikke dette krav (TfS 2002, 923).

Det må formodentlig antages, at ejendommen for at være omfattet af EBL § 8, stk. 2, skal have karakter af sommerbolig. Således kan en ejerlejlighed næppe betragtes som “sommerhus”, selv om ejeren tillige ejer en (anden) helårsbolig.

Beboelseskravet (helårsbolig) og anvendelseskravet (sommerhuse) skal være opfyldt helt eller delvist samtidig med, at ejendommen i øvrigt opfylder betingelserne for skattefrihed.

Faktiske anvendelse

Der skal foretages en afgrænsning mellem en- og tofamilieshus, sommerhus m.v. og erhvervsejendomme, idet sidstnævnte ikke er omfattet af parcelhusreglen. Det er i den forbindelse den faktiske anvendelse, der er afgørende, og ikke – som tidligere antaget – den vurderingsmæssige status. Det relevante tidspunkt for vurderingen af den faktiske anvendelse er afståelsestidspunktet.

Se også “Anpartslejligheder”, “Ejendomssalg” og “Forældrelejligheder”.

Væsentligt beskadiget ejendom

Som følge af fyrværkeriulykken i Seest er der ved lov nr. 407 af 8/5 2006 indført skattefrihed for fortjeneste ved afståelse af ejendomme omfattet af parcelhusreglen i EBL § 8 samt stuehus for landbrugs- og skovbrugsejendomme og boligdelen for blandet benyttede ejendomme, jf. EBL § 9, hvis;

• der på ejendommen har været opført et hus, der er blevet væsentligt beskadiget,
• beskadigelsen ikke skyldes forsæt eller grov uagtsomhed fra ejeren eller personer i ejerens husstand, og
• ejendommen på tidspunktet for beskadigelsen kunne være afstået skattefrit efter de nævnte regler.

Det er en forudsætning, at ejendommen afstås senest 1 år efter, at skaden er indtruffet.

Fritagelsen omfatter alene fortjenester efter ejendomsavancebeskatningsloven, hvorimod fortjenester ved næringssalg, der beskattes efter SL §§ 4 og 5 a, fortsat skal medregnes fuldt ud ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

DJV C.H.2.1.15.1

Patentrettigheder

Se "Afskrivninger på goodwill m.v." under "Afskrivninger".

Pengetankreglen (ABL § 34, stk. 6)

Formålet med pengetankreglen er at begrænse muligheden for succession i aktier for nære familiemedlemmer, medarbejdere m.v. til reelle erhvervsvirksomheder.

En pengetank er defineret som et selskab, hvis væsentligste aktivitet er passiv pengeanbringelse eller udlejning af fast ejendom. Vurderingen af, hvornår der foreligger en pengetank, er objektiv. Der kan ikke ske succession, hvis mindst 50 pct. af selskabets indtægt eller aktiver vedrører pengeanbringelse eller udlejning af fast ejendom.

Grænsen for finansielle aktiver ved succession (pengetankreglen) var før 1/1 2012 på 75 pct., men er nedsat til 50 pct. ved lov nr. 1380 fra 2011 med virkning fra den 1/1 2012. Pengetankgrænsen findes i reglerne om succession ved overdragelse af aktier i levende live (ABL § 34, stk. 6), succession ved udlodning af aktier fra dødsboer (DBSL § 29, stk. 3), oprettelse af ophørspension (PBL § 15 A, stk. 3 og 4), kapitalafkastordningen (VSL § 22 c, stk. 2, nr. 4) og etablerings- og iværksætterkontoordningerne (lov om indskud på etableringskonto og iværksætterkonto § 7, stk. 2, nr. 2).

C.E.3.3.4.3.4.2

Pensionsordninger

Beløbsgrænser og skattesatser

Pensionsordninger – oversigt

Selvstændigt erhvervsdrivende – 30 %-ordningen (PBL § 18, stk. 5)

Selvstændige kan få fradrag ved at indbetale op til 30 % af deres virksomhedsoverskud – selvom de ikke kender størrelsen af dette – til en livrente.

Selvstændige kan derudover indskyde op til 60.300 kr. (2024: 58.100 kr.) på en ratepension.

Uanset hvilken ordning, der indskydes på, er der tale om private ordninger. Indskuddene er således ikke fradragsberettigede i virksomhedsindkomsten, og hævet opsparet overskud kan derfor heller ikke indgå i grundlaget for indskud efter 30 %-ordningen.

Der gælder ikke noget krav om en minimumsindbetaling og heller ikke noget krav om, at der skal indbetales hvert år. I år med overskud kan den selvstændige således frit vælge, om der skal indbetales til pensionsopsparingen og i givet fald hvor meget. Dog kan indskuddet med fradragsvirkning ikke overstige 30 % af overskuddet. Der kan derfor ikke opnås fradrag for indskud på livrenten i år med underskud.

Maksimumbeløbet beregnes som 30 % af virksomhedens skattemæssige overskud før renter og kursgevinster/kurstab, før fradrag for eventuelle henlæggelser i virksomhedsordningen til konjunkturudligning, men efter fradrag for overførsel til en eventuel medarbejdende ægtefælle.

Genvundne afskrivninger på bygninger og driftsmidler indgår i det skattemæssige underskud. Det gør skattepligtige fortjenester ved salg af goodwill og fast ejendom derimod normalt ikke.

Indskuddet på pensionsordningen skal som udgangspunkt være foretaget inden udgangen af indkomståret. For selvstændige med kalenderårsregnskab er fristen derfor i princippet den 31. december. Indbetalinger til livrenter er dog fradragsberettigede i det indkomstår, hvori de forfalder til betaling.

Den selvstændiges regnskab vil af gode grunde aldrig være færdigt på indbetalingstidspunktet. Indskuddet må derfor baseres på et skøn over årets overskud. Viser det sig efterfølgende, at der er indskudt mindre end 30 % af årets overskud, er det ikke muligt at indbetale yderligere for at ”fylde op”.

Hvis der omvendt er indskudt for meget – altså mere end 30 % af årets overskud – kan det overskydende beløb ikke tilbagebetales, men kan dog overføres til fradrag i næste år.

30 %-ordningen kan anvendes i kombination med reglerne om ophørspension, således at der i det år, hvori en virksomhed ophører, kan indbetales efter begge regelsæt.

Selvstændigt erhvervsdrivende – ophørspension

Selvstændigt erhvervsdrivende kan højst indbetale 3.285.400 kr. (2024: 3.162.500 kr.) på en ophørspension. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20.

Det beløb, der samlet bliver indbetalt, kan ikke overstige den skattepligtige fortjeneste, som ejeren har fået ved afståelsen af virksomheden eller en andel af den. Se PBL § 15 A, stk. 6.

For ægtefællen gælder det på samme måde, at retten til at oprette pensionsordninger efter PBL § 15 A og størrelsen af indbetalingerne afhænger af størrelsen af den fortjeneste, som regnes med ved ægtefællens indkomstopgørelse.

PBL § 15 A, DJV C.A.10.2.3

Pensionsafkastbeskatning

Formueafkast, herunder obligationer, aktier, finansielle kontrakter og fast ejendom, beskattes efter PAL § 2, stk. 1 med 15,3 pct.

For 2024 er renten for overskydende skattebeløb opgjort til 3,7 pct. (2023: 1,5 pct.), og renten for skyldige skattebeløb er opgjort til 6,0 pct. (2023: 2,7 pct.).

SKM2022.604.SKTST, DJV C.G

Pensionstilsagn – vederlag for afløsning

Det kontantomregnede beløb, der betales for afløsning af et pensionstilsagn, der ikke er afdækket i et pengeinstitut, beskattes hos modtageren, jf. LL § 7 O. Indkomster, som overstiger et grundbeløb på 30.500 kr. (2022: 29.600 kr.), medregnes til den personlige indkomst med 85 pct.

Afløsningssummer kan fradrages af yderen, men omregnes til kontantværdi. Fradraget kan foretages i det aktuelle indkomstår, hvis de samlede afløsningssummer, godtgørelse i anledning af opgivelse af agentur og vederlag for konkurrenceklausul udgør mindre end 5 pct. af den samlede lønudgift i yderens virksomhed i det pågældende år. Er det ikke tilfældet, skal beløbet afskrives over 7 år (jf. AL § 40, stk. 3).

Der er fuld fradragsret for yderen af fratrædelsesgodtgørelsen i det indkomstår, den ydes.

LL § 7 O, stk. 1, nr. 2, vedrører beløb, der ved en pensionsordnings opløsning eller bortfald tilfalder arbejdsgiveren, når denne i sin skattepligtige indkomst har fradraget de af arbejdsgiveren præsterede tilskud til ordningen, medmindre beløbet beskattes efter PBL § 24.

LL § 7 O, stk. 1, nr. 3, vedrører opløsning eller bortfald af pensionsordninger, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningsloven. Der kan f.eks. være tale om pensionsordninger, som et udenlandsk firma har oprettet i et udenlandsk pensionsinstitut for sine udenlandske ansatte. Bonus, der tilbagebetales til firmaet, er skattepligtig for dette efter statsskattelovens almindelige regler om opgørelse af indkomst. Beløb, der tilfalder firmaet, hvis pensionsordningen opløses eller bortfalder, er ikke omfattet af statsskattelovens indkomstbegreb. Det er derfor nødvendigt med en særlig beskatningshjemmel.

Personalegoder

Generelt

Til den skattepligtige indkomst skal medregnes værdien af personalegoder. Et personalegode defineres som en økonomisk fordel, der ydes som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Reglerne om personalegoder gælder også for f.eks. arbejdsaftaler med konsulenter, revisorer, bestyrelsesmedlemmer m.v. samt for personalegoder, der ydes til den ansattes familie eller pårørende, når godet utvivlsomt er ydet som følge af ansættelsesforholdet. Personalegodet skal i disse tilfælde beskattes hos den ansatte, som om godet var ydet til denne.

Bestemmelsen finder ikke anvendelse på personalegoder til personer, der er fratrådt firmaet, f.eks. pensionister, selv om godet er ydet som følge af det tidligere ansættelsesforhold.

Reglerne om personalegoder gælder også for sommerhuse, der stilles til rådighed af en feriefond, hvor arbejdsgiveren har en direkte væsentlig indflydelse, f.eks. gennem tilskud, der i væsentlig grad dækker udgifterne til sommerhusene.

Bestemmelsen finder derimod ikke anvendelse på goder, der ydes af f.eks. en faglig sammenslutning eller en funktionærforening på den pågældende arbejdsplads, hvor arbejdsgiveren ikke betaler en sådan del af foreningens udgifter, at goderne reelt må anses for at være ydet af arbejdsgiveren.

Personalegoder værdiansættes med udgangspunkt i markedsværdien.

Betaler den ansatte den fulde skattemæssige værdi for godet, jf. LL § 16, stk. 3-6, er godet skattefrit. Betaler den ansatte et mindre beløb – eller intet – for godet, beskattes differencen. Salg med rabat af virksomhedens varer eller tjenesteydelser til personalet beskattes, hvis rabatten overstiger virksomhedens avance.

Værdiansættelsen af aktiver, der overdrages til eje eller til lån, foretages med udgangspunkt i adgangen til at råde over aktivet, mens værdiansættelsen af forbrug foretages med udgangspunkt i det faktiske forbrug.

Har personalegodet karakter af sparet privatforbrug, er den skattemæssige værdi af forbruget det beløb, som den ansatte har sparet ved ikke selv at afholde udgiften.

For visse goder er fastsat særlige “skematiske” værdiansættelsesregler, f.eks. for fri bil, sommerbolig og lystbåd.

Oversigt

Nedenfor er en oversigt med personalegoder samt med angivelse af hjemmelsgrundlag og beskatning. Kolonnen “Se nærmere” indeholder henvisninger til emneord andre steder i bogen.

Skattefri bagatelgrænse

Den skattefri bagatelgrænse er på 1.400 kr. (2024: 1.300 kr.) for mindre personalegoder. Den skattefri bagatelgrænse gælder for personer i ansættelsesforhold, samt personer der modtager vederlag for arbejde i bestyrelser, kommissioner, m.v.

Arbejdsgiver har ikke indberetningspligt for sådanne mindre personalegoder og gaver – heller ikke selvom den samlede skattefrie beløbsgrænse overskrides.

En medarbejder beskattes ikke af personalegoder, hvis den samlede værdi af goderne ikke overstiger bagatelgrænsen. Overskrides bagatelgrænsen, skal medarbejderen beskattes af hele beløbet og ikke kun af det overskydende beløb. Det er alene personalegoder i form af naturalier, der omfattes af beløbsgrænsen, som altså ikke gælder kontante vederlag, gavekort el. lign.

Eksempler på goder, der er omfattet af bagatelgrænsen:

• Blomster
• Vin
• Chokolade
• Deltagelsesgebyr til motionsløb
• Adgang til svømmehal
• Årskort til zoologisk have eller museum
• Fribillet til en sportsbegivenhed

DJV C.A.5.1.4

Julegaver

Se "Gaver fra arbejdsgiver".

Flere arbejdsgivere

Bagatelgrænsen gælder for én eller flere arbejdsgivere. Det betyder, at hvis en ansat har flere arbejdsgivere, kan den ansatte i alt højst få goder til en samlet værdi af 1.300 kr. (2023: 1.300 kr.) pr. år fra disse arbejdsgivere. For så vidt angår julegaver, gælder det, at julegaver ikke beskattes, hvis værdien af julegaven fra den enkelte arbejdsgiver ikke overstiger 900 kr. (2023: 900 kr.).

Private lejlighedsgaver

Almindelige lejlighedsgaver i anledning af private mærkedage såsom bryllup, rund fødselsdag, barsel m.v. medregnes ikke i bagatelgrænsen. Lejlighedsgaver er således fortsat skattefrie, hvis de har en normal/passende værdi i forhold til lejligheden.

Almindelige skattefri personalegoder

Praksis for generel personalepleje er ligeledes uændret, og der er fortsat skattefrihed. Bagatelgrænsen på 1.300 kr. omfatter altså ikke personalegoder, der i forvejen er skattefrie for medarbejderne, eller goder der anses for almindelig personalepleje på arbejdspladsen. Der tænkes her på kaffe, te og frugtordninger samt anden skattefri personalepleje som sædvanlige julefrokoster og firmaudflugter og personaleforeninger (kultur-, kunst- og sportsaktiviteter, der foregår på arbejdspladsen), blomster i anledning af ansættelse, udnævnelse el. lign. samt arbejdsgivers tilskud til f.eks. kantineordning.

Arbejdsbetingede personalegoder

Personalegoder, der er givet til medarbejderen af hensyn til arbejdet, er omfattet af en bagatelgrænse på 7.000 kr. (2023: 6.700 kr.) årligt:

• Aviser, tidsskrifter og magasiner m.m., som er stillet til rådighed af hensyn til arbejdet.
• Arbejdsbeklædning, som er ønsket og betalt af arbejdsgiver – med tydeligt logo eller firmanavn.
• Gratis mad og drikkevarer i særlige tilfælde, f.eks. overarbejde.
• Kreditkortordninger.
• Navigation (GPS), som er stillet til rådighed for medarbejdere, som har et erhvervsmæssigt behov herfor.
• Vaccination af nøglemedarbejdere.
• Vareafprøvning af virksomhedens nye produkter.
• Ferie under eller i forlængelse af en tjenesterejse (såfremt der ikke er en merudgift for arbejdsgiver).
• Frikort til offentlig befordring, som er ydet af hensyn til erhvervsmæssig befordring, f.eks. DSB-ansatte. (Der er ikke tale om værdien af ”arbejdsgiverbetalt befordring” mellem hjem og arbejde, som f.eks. måneds-/årskort til tog, bus, metro, færge, broafgifter, BroBizz eller fly m.m.).
• Afholdelse af ferie under eller i forlængelse af en tjenesterejse, f.eks. når dette medfører en besparelse for arbejdsgiveren.
• Ansattes private kørsel i en bil, der ikke er omfattet af § 16, stk. 4 (f.eks. kranbil), der sker i tilknytning til en erhvervsmæssig kørsel.
• Et (delvist) arbejdsgiverbetalt kørekort, der skal bruges som led i arbejdets udførelse, f.eks. som mekanikerlærling.
• Enkeltstående opkald til hjemmet fra en mobiltelefon, som er stillet til rådighed under en tjenesterejse.
• Adgang til motionsrum uden instruktør.

Andre personalegoder som fri bil m.v.

Visse goder beskattes, selvom værdien er under 1.300 kr. (2023: 1.300 kr.). Der er her tale om de goder, der værdiansættes efter en særlig regel, f.eks. "firmabil", "fri bolig", fri "sommerbolig", fri "lystbåd" og "telefon", "computer" og "internetforbindelse". Samtidig beskattes andre særlige personalegoder som personalelån og radio- og tv-licens uanset værdien.

Ikke AM-bidrag

En række personalegoder er fri for AM-bidrag. Eksempler herpå:

• Tv-licens.
• Kost og logi for almindelige lønmodtagere.
• Fri jagt.
• Kreditkort.
• Bonusrejser.
• Avis til hjemmet.
• Brug af sommerbolig.
• Fri lystbåd.
• Tøj.
• Sundhedsudgifter (lægeordinerede).
• Parkering.
• Kørekort.

Personalegoder og lønnedgang

Der er godkendt en lang række personalegoder kombineret med lønnedgang, se “Bruttotrækordninger”.

Personalelån

Ansatte, der har optaget lån hos eller gennem arbejdsgiveren til en lavere rente end referencerenten fra Finanstilsynet (svarende til den tidligere mindsterente), skal beskattes af forskellen. Hvis den betalte rente er lavere end referencerenten, men svarer til arbejdsgiverens omkostning eller almindelige markedsvilkår, kan beskatning undgås.

Forskelsbeløbet kan lønmodtageren fradrage som renteudgift.

Ansatte i finanssektoren beskattes i det omfang, lånet er ydet til en lavere rente end kostprisrenten (arbejdsgiverens kostpris for de penge, der lånes) (LL § 16, stk. 3).

Se også ”Personalegoder”.

Personskat

Skatteprocenter og arbejdsmarkedsbidrag

Beløbsgrænser i personskatten reguleret efter PSL § 20

Reform af personskatten påbegyndes 2025

Folketinget har ved lov nr. 482 af 22/5 2024 den 14.december 2023 vedtaget en reform af personskatten.

Reformen indeholder følgende elementer:

• Ny mellemskat, højere topskattegrænse og en ny top-topskat
• En forhøjelse af det almindelige beskæftigelsesfradrag, det ekstra beskæftigelsesfradrag til enlige forsørgere samt et nyt ekstra beskæftigelsesfradrag til seniorer (se "Beskæftigelsesfradrag")
• Bundfradrag i boafgiften forhøjes og tillægsboafgift ved arvtil søskende afskaffes (se "Boafgift")
• Forhøjelse af den skattefri seniorpræmie (se "Seniorpræmie")

Ny mellemskat og top-topskat

Nu genindføres ”mellemskatten” – den blev ellers afskaffet i 2010. Dengang var den 6%, nu bliver den på 7,5% og blev iøvrigt beregnet anderledes end nu.

Indtil indkomståret 2026 er der fortsat kun en ”skattegrænse” for, hvornår der skal betales topskat. I 2023 udgør topskattegrænsen 568.900 kr. efter arbejdsmarkedsbidrag på 8%. Det svarer til en indkomst på ca. 618.400 kr. årligt eller månedsvis ca. 51.500 kr. før arbejdsmarkedsbidrag. Betales der topskat, svarer det til en skatteprocent på ca. 56% inkl. arbejdsmarkedsbidrag af de overskydende beløb og ca. 42% inkl. arbejdsmarkedsbidrag, hvis der ikke betales topskat.

Fra og med 2026 er der en ny ”mellemskat” og en ny top-topskat.

Mellemskatten på 7,5% er et tillæg til bundskatten mv., og betales af personlig indkomst, med tillæg af positiv nettokapitalindkomst over en vis grænse, i intervallet 618.401 kr. og til og med 750.000 kr. (begge 2023 niveau før arbejdsmarkedsbidrag). På personlig indkomst over 750.001 kr., betales der topskat på 15%.

Top-topskatten på yderligere 5% til topskatteprocenten betales af personlig indkomst over 2,5 mio. kr. (2023 niveau).

Hvad kommer de skattegrænser til at betyde?

Det afhænger af ens samlede ”indkomst” (personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst over 48.800 kr. for enlige og 97.600 kr. for ægtepar (2023 niveau), da den overskydende nettokapitalindkomst indgår i beskatningen af personlig indkomst).

Er indkomsten samlet under grænsen for ”mellemskat”, så bliver marginalskattesatsen den samme som under nuværende grænse for topskat, altså ca. 42%.

Hvis der skal betales mellemskat, så stiger marginalskattesatsen til ca. 49% (mod i dag ca. 56%).

Er indkomsten over 750.000 kr. (svarende til 62.500 kr. om måneden), skal der for den overskydende del betales ca. 56% iskat, svarende til den nuværende topskatteprocent over topskattegrænsen.

For dem som har en indkomst over 750.000 kr. (2023 niveau), vil ændringen betyde en skattebesparelse på ca. 9.000 kr. årligt eller ca. 750 kr. om måneden.

Skatten bliver større når indkomsten overstiger 2,5 mio. kr. Så stiger marginalskattesatsen til ca. 60,5% af den del der er overde 2,5 mio. kr. (2023 niveau før arbejdsmarkedsbidrag).

I den situation er det ud fra en skattemæssig betragtning bedre at tage udbytte ud af et selskab end at betale top-topskat, såfremt den pågældende skatteyder har mulighed herfor. Dette gælder, selvom udbytte ikke er fradragsberettiget i selskabet. Den samlede skat (hos modtageren og selskabet) bliver på ca.54,8% og er dermed mindre, end hvis indkomsten tages ud tilbeskatning som personlig indkomst til ca. 60,5%.

De anførte marginalskattesatser er opgjort uden indregning afbeskæftigelsesfradrag og jobfradrag mv.

Se også bilag “Kommuneskatteprocenter” og “Aktieindkomst”.

Provision af kautioner

Der er fradrag for løbende ydelser og præmier for kaution for gæld. En løbende provision eller præmie sidestilles dermed med renter (se ”Renter og låneomkostninger”). Engangspræmier og stiftelsespræmier er derimod kun fradragsberettigede for selskabet, hvis løbetiden på kautionen eller lånet er under to år. Ved en løbetid på over to år kan beløbet ikke trækkes fra.

Hovedaktionærselskaber

Ofte kautionerer ejeren personligt for virksomhedens gæld, hvor selskabet bør udbetale provision til ejeren. Når man skal stifte eller finansiere et hovedaktionærselskab, er det tit ejeren eller hovedaktionæren, der personligt må kautionere for gælden i selskabet. Det kan være en skattemæssig fordel for ejeren at få udbetalt en præmie eller provision fra selskabet til gengæld for at stille sikkerhed overfor banken. Dette er i overensstemmelse med det såkaldte ”armslængdeprincip” om, at aftalen skal indgås, som om den var indgået mellem uafhængige parter.

Provisionsbeløbet skal fastsættes på markedsvilkår. Det skal altså svare til, hvad pengeinstitutter normalt opkræver i provision – typisk 1-2 % af sikkerhedsstillelsen. Der skal foreligge en skriftlig aftale om sikkerhedsstillelsen og betalingen.

Ejeren skal opgive præmieindtægter og provisioner som en kapitalindkomst, der p.t. bliver beskattet med ca. 30-42 % alt efter, hvor stor den samlede nettokapitalindkomst er.

Til sammenligning bliver personlig indkomst/løn beskattet med op til ca. 56 % inkl. AM-bidrag. Beskatningsmæssigt kan der altså være stor forskel på at få provision fra sit eget selskab og på at få udbetalt løn eller udbytte.

Hvis selskabet ikke kan betale provisionen, får ejeren ikke fradrag for tabet og skal fortsat betale skat af provisionen.

Realkreditlån

Personer

Renteudgifter

Renteudgifter af bank- og realkreditlån er fradragsberettigede i kapitalindkomsten.

Kursgevinst og kurstab

Som udgangspunkt opgøres kursgevinster/-tab efter realisationsprincippet, dvs. at de medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, de realiseres. Kursgevinster/-tab på lån opgøres som forskellen mellem lånets værdi ved hhv. optagelse og indfrielse.

Kontantlån og fastforrentede banklån

Ved kursgevinst/-tab i forbindelse med et kontantlån eller et fastforrentet banklån, gælder følgende for personbeskattede virksomheder.

Obligationslån

Ved kursgevinst/-tab i forbindelse med et obligationslån, gælder følgende for personbeskattede virksomheder.

Fastkursaftaler og valutafastkursaftaler

Fastkursaftaler og valutafastkursaftaler indgået i forbindelse med låneoptagelsen beskattes sammen med lånet.

Selskaber

Renteudgifter

Renteudgifter af realkreditlån er, uanset valuta, fradragsberettigede i den skattepligtige indkomst.

Kursgevinst/-tab

Som udgangspunkt opgøres kursgevinster/-tab efter realisationsprincippet, dvs. at de medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, de realiseres. Kursgevinster/-tab på lån opgøres som forskellen mellem lånets værdi ved henholdsvis optagelsen og indfrielsen.

Reguleringstal

Se "Personskat".

Rejsegodtgørelse/rejseudgifter

SKM2023.613.SKTST

Rejsegodtgørelsesbeløb (LL § 9 A, stk. 2 og 3)

Standardsatsen til kost og småfornødenheder for rejse i Danmark og udlandet er 555 kr. pr. døgn og 1/24 heraf pr. påbegyndt time for tilsluttende rejsedag.

Hvis der modtages fri kost, reduceres satsen med henholdsvis 15, 30 og 30 pct. for morgenmad, frokost og aftensmad. Reduktion skal også finde sted, når fortæring er stillet til rådighed mod delvis betaling.

Udgifter til fortæring, logi m.v. i forbindelse med rejser kan dækkes på følgende måder:

• Skattefri godtgørelse.
• Fradrag i skattepligtig indkomst.
• Udlæg ifølge regning.
• Udlæg ifølge regning + 25 pct. godtgørelse.

TfS 2009, 380,  DJV C.A.7

Betingelser for skattefri rejsegodtgørelse

Arbejdsgiver kan udbetale skattefri rejsegodtgørelse til lønmodtagere, hvis rejsen er forbundet med overnatning. Ved rejse med overnatning gælder følgende betingelser (LL § 9 A, stk. 1):

1. Der kan udbetales skattefri godtgørelse for udgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Det kan f.eks. være tilfældet, hvor lønmodtageren midlertidigt er ansat direkte på den pågældende arbejdsplads.
2. Der kan endvidere udbetales skattefri godtgørelse for rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi arbejdsgiveren midlertidigt udsender den pågældende til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdsplads, når dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
3. Der kan udbetales skattefri rejsegodtgørelse, når der arbejdes på et midlertidigt arbejdssted. Ved udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse kan et arbejdssted højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder (se nærmere nedenfor).

I følgende tilfælde kan der ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse:

1. Rejser under 24 timers varighed.
2. Rejser uden overnatning.
3. Ansatte, der;

• anvender LL § 9 G (havfradrag til erhvervsfiskere) (kan vælge at anvende rejsereglerne i stedet for LL § 9 G).
• anvender sømandsbeskatningsloven (se "Sømænd”).
• modtager ydelser efter LL § 7, nr. 15 (ansatte udsendt af den danske stat), eller § 31, stk. 4 (ansatte under uddannelse m.v., der er omfattet af andre, tilsvarende regler).

1. Til dækning af logi, hvis arbejdsgiveren helt eller delvis har dækket udgifterne hertil som udlæg efter regning eller har stillet frit logi til rådighed, eller hvis lønmodtageren i sit hverv medvirker til transport af varer eller personer, gør tjeneste om bord på skibe (herunder fiskefartøjer), arbejder på luftfartøjer eller i fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af naturforekomster.
2. Til dækning af fortæring, hvis arbejdsgiveren helt eller delvis har dækket denne som udlæg efter regning. Hvis morgenmad er inkluderet i logiudgifter, som betales af arbejdsgiveren, anses morgenmaden ikke for dækket som udlæg efter regning.
3. Hvis godtgørelsen udbetales med et højere beløb end Skatterådets satser (se nedenfor). Hele godtgørelsen vil i så fald være personlig indkomst, og fradrag kan foretages efter Skatterådets satser. Dette gælder dog ikke, hvis arbejdsgiveren foretager skattetræk i det overskydende beløb, og dette beløb anføres som løn på selvangivelsen.
4. Hvis godtgørelsen modregnes i en forud aftalt bruttoløn. Herved forstås, at lønnen løbende reguleres med den udbetalte rejsegodtgørelse.
   Dette såkaldte modregningsforbud er skærpet ved lov nr. 921 af 18/9 2012 med virkning for aftaler, der indgås eller ændres fra og med 20/9 2012. Bestemmelsen indebærer, at en lønmodtager i et eksisterende ansættelsesforhold, der indgår aftale med arbejdsgiveren om at gå ned i løn eller udvise løntilbageholdenhed for at få udbetalt rejse- og/eller befordringsgodtgørelse, vil være skattepligtig af den udbetalte godtgørelse. Det samme vil være tilfældet, hvis lønmodtageren i forbindelse med ansættelsen har aftalt en lavere løn end den, vedkommende ellers kunne have fået mod at få udbetalt rejse- og/eller befordringsgodtgørelse oven i den lavere løn. Skærpelsen af værnsreglen er rettet mod individuelle aftaler om løn, hvor det kan vælges, om en del af lønnen gives som skattefri godtgørelse, og ikke mod kollektive aftaler, hvor en virksomhed har et princip for alle medarbejdere med samme type arbejde med hensyn til udbetaling af skattefri godtgørelse. Der er ikke tale om, at lønmodtageren har kompenseret arbejdsgiveren ved lønomlægning, hvis der eksempelvis i forbindelse med overenskomstforhandlinger aftales en lønnedgang, eller at der udvises løntilbageholdenhed, mod at der fremover som led i overenskomsten udbetales skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. En lønmodtager har heller ikke kompenseret arbejdsgiveren ved lønomlægning, hvis en virksomhed eksempelvis på grund af økonomiske vanskeligheder har aftalt med medarbejderne, at de udviser løntilbageholdenhed eller går ned i løn.

Tidsbegrænsning for udbetaling af skattefri godtgørelse

Der kan kun udbetales skattefri rejsegodtgørelse, når der arbejdes på et midlertidigt arbejdssted. Et arbejdssted kan højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. 12-måneders-reglen gælder dog ikke, når arbejdsstedet i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flyttes over en strækning på mindst 8 km.

En ny 12-måneders-periode påbegyndes, når der foretages et arbejdsstedsskifte. Et arbejdsstedsskifte anses for foretaget;

1. når der skiftes til en ny arbejdsplads mindst 8 km ad normal transportvej fra den tidligere arbejdsplads,
2. når der skiftes til et andet arbejdsprojekt, eller
3. ved arbejdsgiverskifte.

Hvis tilbagevenden til et arbejdssted ikke var upåregnelig, er det en betingelse for arbejdsstedsskifte, at der er forløbet 20 arbejdsdage, siden den pågældende sidst har været på arbejdsstedet.

25 pct.-godtgørelse (LL § 9 A, stk. 4)

Den særlige 25 %-godtgørelse kan udbetales til rejsende medarbejdere, der får dækket deres udgifter til mad (kost) efter regning. Altså refunderet deres faktiske udgifter. Beløbet er tænkt til dækning af udgifter til småfornødenheder - frugt og tyggegummi mv. – og der skal ikke foreligge dokumentation for størrelsen af disse udgifter.

Udbetaler arbejdsgiveren ikke godtgørelsen, kan medarbejderen på sin årsopgørelse indtaste et fradrag af tilsvarende beløbsstørrelse som et ligningsmæssigt fradrag.

Godtgørelsen kan ikke modregnes i en forud aftalt bruttoløn.

25 pct.-godtgørelsen beregnes for den samlede rejse, dvs. også for eventuelt påbegyndte timer på en tilsluttende rejsedag.

Logiudgifter (LL § 9 A, stk. 2, nr. 4)

Standardsatsen til dækning af udokumenterede logiudgifter ved rejser med overnatning i Danmark eller i udlandet er fastsat til 180 kr. pr. døgn (2023: 173 kr.). Standardsatsen kan anvendes til dækning af udgifter til logi i stedet for de faktiske beløb. Standardsatsen gælder ikke for ansatte, der i deres hverv medvirker til transport af varer eller personer, gør tjeneste om bord på skibe (herunder fiskerfartøjer), arbejder på luftfartøjer, i fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af naturforekomster.

Turistchauffører (LL § 9 A, stk. 2, nr. 2 og 3)

Ved rejse med overnatning kan der til fortæring og småfornødenheder udbetales 75 kr. pr. døgn ved rejse i Danmark og 150 kr. pr. døgn ved rejse i udlandet samt 1/24 heraf pr. påbegyndt time for tilsluttende rejsedag.

Fradrag (LL § 9 A, stk. 7)

Differencefradrag, 25 pct.-fradrag eller fradrag for dokumenterede udgifter, kan kun foretages i det omfang, det sammen med andre udgifter, der er forbundet med det indtægtsgivende arbejde, overstiger 7.300 kr. (2024: 7.000 kr.) (LL § 9, stk. 1). Endvidere kan fradragene, sammen med andre fradrag, der vedrører indkomsterhvervelsen i udlandet, ikke overstige den udenlandske lønindkomst, der skal medregnes i den danske indkomstopgørelse.

Fradrag for de faktiske udgifter til kost skal ikke reduceres med værdien af et sparet hjemmeforbrug.

Der kan ikke foretages afskrivninger i den skattepligtige indkomst på driftsmidler m.v., der anvendes i forbindelse med logiet, når der foretages fradrag med satsen for logi, eller der modtages skattefri logigodtgørelse.

Personer, der har valgt at anvende LL § 9 G (registrerede erhvervsfiskere), eller som er omfattede af DIS-skatteordningen eller sømandsfradragsloven; eller personer, der modtager ydelser efter LL § 7, litra 15 (ansatte udsendt af den danske stat) eller § 31, stk. 4 (ansatte under uddannelse m.v.); eller personer, der aftjener værnepligt, samt frivilligt personel i den periode, der er fastsat som uddannelsestid, kan ikke foretage standardfradrag for rejseudgifter efter reglerne om differencefradrag, 25 pct.-fradrag eller fradrag for dokumenterede udgifter. Kun hvis de faktiske rejseudgifter overstiger den udbetalte skattefri rejsegodtgørelse, kan lønmodtageren foretage fradrag i den skattepligtige indkomst med det beløb, hvormed de dokumenterede faktiske udgifter overstiger den modtagne rejsegodtgørelse (LL § 9 A, stk. 7).

Differencefradrag vedrørende rejsegodtgørelse

Hvis arbejdsgiver ikke har udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, og betingelserne derfor i øvrigt er opfyldte, kan lønmodtageren uden dokumentation foretage fradrag i den skattepligtige indkomst for beløbet. Dette gælder også i de tilfælde, hvor udbetalingen er sket med et lavere beløb, end hvad der kunne være udbetalt efter ovenstående satser.

25 pct.-fradrag

Hvis arbejdsgiveren afholder lønmodtagerens rejseudgifter efter regning, kan lønmodtageren ved indkomstopgørelsen fradrage udgifter til småfornødenheder med 25 pct. af standardsatsen for fortæringsudgifter. De 25 pct. af satsen beregnes for den samlede rejse, dvs. også for evt. påbegyndte timer på en tilsluttende rejsedag.

Tilsvarende gælder for den lønmodtager, der alene har modtaget fri kost på en rejse (og ingen skattefri godtgørelse).

Fradrag for dokumenterede udgifter

Hvis betingelserne for skattefri rejsegodtgørelse er opfyldte, men udbetaling heraf ikke er sket, kan lønmodtageren foretage fradrag i den skattepligtige indkomst med de dokumenterede faktiske rejseudgifter.

Hvis de faktiske rejseudgifter overstiger den udbetalte skattefri rejsegodtgørelse, kan lønmodtageren foretage fradrag i den skattepligtige indkomst med det beløb, hvormed de dokumenterede, faktiske udgifter overstiger den modtagne rejsegodtgørelse.

Fradragsmuligheder under skoleophold

Skatterådet har udvidet praksis for, hvem der kan anses for at være lønmodtager i relation til at være på rejse.

I to nærmest enslydende afgørelser – TfS 2007, 683 (elektriker) og TfS 2007, 707 (tandtekniker) – har Skatterådet taget stilling til elevers/lærlinges fradragsmuligheder under skole-/praktikophold.

Skatterådet fandt, at eleverne er berettigede til rejsefradrag, idet uddannelsen til elektriker kan sidestilles med andre uddannelser, hvor der tidligere er indrømmet fradrag.

Betingelserne for at foretage fradrag er, at lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Herudover er det blandt andet afgørende, at personen kan betragtes som lønmodtager.

Loft over rejsefradraget

Fradragsloftet er 32.800 kr. (2024: 31.600 kr.). Har en lønmodtager m.v. i løbet af året både foretaget fradrag med standardsatserne og med faktiske dokumenterede udgifter, jf. § 9 A, stk. 7, 1. pkt., er det summen af disse, der ikke kan fradrages ud over 32.800 kr. Der er ikke nogen overgrænse for, hvor meget en arbejdsgiver kan udbetale som skattefri rejsegodtgørelser, jf. § 9 A, stk. 1.

Selvstændigt erhvervsdrivende (LL § 9 A, stk. 8)

Selvstændigt erhvervsdrivende kan i stedet for de dokumenterede, faktiske rejseudgifter vælge at anvende standardfradraget (LL § 9 A, stk. 8). Fradraget kan foretages med de satser, der gælder for godtgørelse til lønmodtagere i de pågældende erhverv.

Selvstændigt erhvervsdrivende er også omfattet af reglerne om reduktion for fri kost på rejsen.

Medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd o.lign.

Reglerne om logi- og kostgodtgørelse kan også anvendes af medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd o.lign., hvad enten de er ulønnede eller aflønnes med et vederlag, der er A-indkomst.

Reglerne om fradrag for rejseudgifter kan desuden anvendes af lønnede medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd o.lign., som modtager vederlag, der er A-indkomst.

Modtagere af tilskudsbevillinger til forskning

Forskere, der modtager tilskudsbevillinger, der er A-indkomst, kan foretage fradrag for rejseudgifter.

Fradraget er betinget af, at den pågældende forsker på grund af afstanden mellem sin sædvanlige bopæl og det sted, hvor forskeren midlertidigt udfører et forskningsprojekt, ikke har mulighed for at overnatte på bopælen.

Der kan ikke foretages fradrag i det omfang, at rejseudgifterne til kost m.v. og logi efter reglerne i LL § 7 K er dækket af en skattefri del af tilskudsbevillingen.

For denne persongruppe kan fradrag efter reglerne om standardfradrag for udokumenterede og fradrag for dokumenterede rejseudgifter til kost m.v. og logi kan godt, sammen med andre fradrag, der vedrører indkomsterhvervelsen i udlandet, overstige den udenlandske lønindkomst, der skal medregnes i den danske indkomstopgørelse.

Arbejdsgivers pligter ved udbetaling af rejsegodtgørelse

Arbejdsgiver skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse er opfyldte, herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage.

Der kan udbetales forskud på skattefri rejsegodtgørelse med acontobeløb for hver enkelt rejse eller med ugentlige eller månedlige acontobeløb. Forskuddet skal være afpasset medarbejderens forventede erhvervsmæssige rejser.

Den endelige opgørelse og afregning af den skattefri rejsegodtgørelse skal være foretaget ved udgangen af den måned, som følger efter den måned, hvor rejsen har fundet sted.

Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel skal indeholde:

1. Modtagerens navn, adresse og CPR-nummer.
2. Rejsens erhvervsmæssige formål.
3. Rejsens start- og sluttidspunkt.
4. Rejsens mål med eventuelle delmål.
5. De anvendte satser.
6. Beregning af rejsegodtgørelsen.

Udbetales rejsegodtgørelse med et højere beløb end Skatterådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst. Det gælder dog ikke, såfremt arbejdsgiveren ved den endelige opgørelse anser det beløb, der overstiger satsen, for løn i relation til A-skat, AM- og SP-bidrag.

Der kan ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse, hvis den modregnes i en forud aftalt bruttoløn, dvs. at lønnen løbende reguleres med den udbetalte rejsegodtgørelse.

Er der udbetalt forskud, skal den endelige opgørelse og afregning af den skattefri rejsegodtgørelse, som medarbejderen har ret til, være foretaget ved udgangen af den måned, som følger efter måneden, hvor den erhvervsmæssige kørsel er foretaget.

Afgørelse TfS 2007, 337 (SKM2007.247.HR): Arbejdsgiverens kontrol havde ikke været udført med henblik på at kontrollere grundlaget for skattefriheden af de diæter og rejsegodtgørelser, som blev udbetalt med faste beløb pr. dag. Arbejdsgiveren kontrollerede ikke de enkelte medarbejderes start- og sluttidspunkt for rejsen, og indeholdt A-skat af det beløb, der blev udbetalt til dækning af rejseudgifter. Diæterne/rejsegodtgørelserne var derfor skattepligtige.

BEK nr. 173 af 13/3 2000

Rente- og royaltydirektivet

Rente- og royaltydirektivet er implementeret ved lov nr. 221 af 31/3 2004. Herefter kan Danmark ikke beskatte renter og royalties, som betales af danske selskaber til associerede selskaber i de andre EU-lande.

Som udgangspunkt er udenlandske selskaber, der modtager royalty fra Danmark, begrænset og endeligt skattepligtige til Danmark med 22 pct. (SEL § 2, stk. 2), der skal indeholdes af den, der udbetaler royalty. Dette lempes i vidt omfang af forskellige dobbeltbeskatningsoverenskomster, der nedsætter eller frafalder dansk kildeskat.

Rentefiksering

Der skal ske rentefiksering i de tilfælde, hvor der er aftalt en forrentning, der afviger fra, hvad der ville være aftalt i rente mellem uafhængige parter.

Den fikserede rente svarer til forskellen mellem markedsrenten og det aftalte eller manglende rentetilsvar.

Hvis et beløb udlånes rentefrit eller til en lav rente, det vil sige, til en rente der er lavere end markedsrenten, bliver långiveren i almindelighed ikke skattepligtig af en anslået renteindtægt af den udlånte kapital, da der ikke findes direkte lovhjemmel til at beskatte en fiktiv renteindtægt.

Der har dog udviklet sig en praksis, hvorefter der i visse tilfælde gennemføres beskatning af den fordel, kreditor giver afkald på ved at yde debitor et rentefrit eller lavt forrentet lån, fordi der har foreligget en usædvanlig forretningsmæssig disposition eller indkomstforvridning, eller at der er tale om et særligt interessefællesskab, som motiverer vilkårene for det pågældende lån.

Krav om beskatning af rentefrit lån ses oftest ved lån mellem hovedaktionær og selskab (se "Aktionærlån") og lån inden for koncernforbundne selskaber.

Renter af skattebeløb

Hovedparten af alle rentesatser i skattelovgivningen opgøres efter reglerne i § 7 i OPKL (se "Opkrævningsloven").

Andre rentesatser fastsættes i SKAT-meddelelser. Der henvises til:

• Rentesatserne i PAL (§ 20 - 7-månedersrenten), se "Pensionsafkastbeskatning" .
• Amortisationsrenten i PBL § 11 A, se "Amortisationsrenten".
• Standardrenten i henhold til SEL § 11 B, stk. 2, se "Selskabsskat".
• Rentesatserne i SEL § 29 B, se "Selskabsskat".

Renter og låneomkostninger

Efter statsskattelovens § 4 e medregnes renteindtægter til den skattepligtige indkomst.

Efter statsskattelovens § 6 e kan renteudgifter af gæld fradrages i den skattepligtige indkomst. Efter sin ordlyd er bestemmelsen ikke begrænset til debitors renteudgifter af gæld. Fradragsretten må derfor også gælde, når det er kreditor, der har en renteudgift.

DJV C.A.11.1.1 (renteindtægter), DJV C.A.11.2.1 (renteudgifter)

Fradrag for negative renter

Mange bankkunder oplever at indlån pga. det lave renteniveau bliver forrentet med negative renter. Den eksisterende skattelovgivning har ikke taget højde for, at der kan tilskrives negative renter på indlån.

SKAT har i et styresignal, SKM2015.160.SKAT, slået fast, at bankens kreditorer har fradragsret for renteudgifterne på indlån. SKAT finder, at der i de situationer, hvor en negativ rente er et periodisk vederlag til debitor, beregnet som en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld, er tale om en rente i relation til statsskattelovens §§ 4 e og 6 e.

En renteindtægt i form af en negativ rente er dermed skattepligtig for debitor efter statsskattelovens § 4 e og en renteudgift i form af en negativ rente er dermed fradragsberettiget for kreditor efter statsskattelovens § 6 e.

Såvel en renteindtægt for debitor i form af en negativ rente, som en renteudgift i form af en negativ rente for kreditor medregnes for personer til kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 1. Personer, der anvender virksomhedsskatteordningen, skal medregne renter vedrørende virksomheden i den personlige indkomst. Dette gælder også for negative renter vedrørende virksomheden.

Renteudgifter

Renter af gæld er fradragsberettigede, uanset om der er tale om privat eller erhvervsmæssig gæld.

Løbende provisioner og præmier

For visse lån betales der løbende provisioner og præmier. Sådanne udgifter behandles på samme måde som renter og er derfor normalt altid fradragsberettigede.

Omkostninger ved etablering af lån

Låneomkostninger behandles ikke på samme måde som renterne af lånet. Den skattemæssige behandling af låneomkostninger afhænger af;

• lånets løbetid,
• om låntager er en person eller et selskab, og
• lånets art.

Omkostninger ved etablering af lån er f.eks. stiftelsesprovisioner, gebyrer og andre éngangsydelser, der betales i forbindelse med etableringen af et lån.

Ved optagelse af lån skal der i mange tilfælde også betales udgifter i forbindelse med sikkerhedsstillelse for lånet. Det gælder f.eks. gebyrer for udfærdigelse af eller påtegning på (ejer)pantebreve, tinglysning af sådanne, gebyr for besigtigelse af en ejendom samt for prioriteringsassistance m.v.

Sådanne udgifter sidestilles ikke med stiftelsesprovisioner, men behandles ikke desto mindre på samme måde som disse, når det gælder lån med en løbetid på 2 år eller derover. Det samme gælder for udgifter til stempel af lånedokumenter.

Lån med en løbetid på under 2 år

For personer kan låneomkostninger fratrækkes fuldt ud i det år, hvori lånet etableres, medmindre omkostningerne overstiger 2,5 pct. af hovedstolen. I så fald kan den overskydende del af omkostningerne først fratrækkes i det andet år.

Udgifter vedrørende sikkerhedsstillelse kan ikke fratrækkes. Dette gælder også, selv om der er tale om et erhvervsmæssigt lån.

For selskaber gælder som udgangspunkt de samme regler som for personer.

Hvis der er tale om et kontantlån eller et pari-pari-lån vil udgifter vedrørende sikkerhedsstillelse dog kunne fratrækkes. Fradraget skal foretages i takt med afviklingen af lånet. Hvis der i år 1 afdrages 150.000 kr. ud af en hovedstol på 500.000 kr., vil 15/50 (30 pct.) af omkostningerne vedrørende sikkerhedsstillelsen kunne fradrages i samme år sammen med den andel af låneomkostningerne, der ikke overstiger 2,5 pct. af hovedstolen.

Lån med en løbetid på mindst 2 år

For personer kan hverken låneomkostninger eller udgifter til sikkerhedsstillelse fratrækkes. Det gælder såvel for private som for erhvervsmæssige lån.

For selskaber er låneomkostninger og udgifter til sikkerhedsstillelse fradragsberettigede, men kun når de knytter sig til et kontantlån eller til et pari-pari-lån, og fradraget skal foretages i takt med afviklingen af lånet. Ved et 20-årigt kontantlån på 2 mio. kr., der i år 1 afdrages med 8.000 kr., kan der i samme år således kun fradrages 8/2.000 (4 promille) af omkostningerne.

Hvis lånet indfries før tiden, f.eks. ved en låneomlægning, kan de på dette tidspunkt endnu ikke fratrukne omkostninger fratrækkes sammen med de eventuelle gebyrer, der betales i forbindelse med indfrielsen. Hvis indfrielsen sker i forbindelse med en låneomlægning – det vil sige samtidig med optagelse af et nyt lån – skal de omkostninger, der knytter sig til det nye lån, behandles efter de almindelige regler og kan ikke fratrækkes som omkostninger, der knytter sig til indfrielsen af det gamle lån.

Hvis der er tale om et obligationslån, vil omkostningerne kun i særlige tilfælde kunne fratrækkes.

Reglen om, at fradraget skal foretages i takt med afviklingen, vil for kassekreditter normalt betyde, at fradrag først kan komme på tale, når kreditten indfries eller hovedstolen nedskrives.

Oversigt

I nedenstående skema gives en oversigt over fradragsreglerne. Fradragsret er markeret med + mens manglende fradrag er angivet med ÷.

Ved pari-pari-lån forstås lån, der er optaget i et pengeinstitut eller hos en anden långiver, hvor lånet ikke er baseret på obligationsudstedelse, og hvor tilbagebetalingsbeløbet normalt altid vil være identisk med låneprovenuet.

Repræsentation

Repræsentation kan trækkes fra med 25 pct. af de dokumenterede udgifter (LL § 8, stk. 4). For at få fradrag kræves

1. at bilag er dateret og angiver udstederen og modtageren
2. at bilaget er forsynet med kvitteringspåtegning
3. at bilaget er påført, hvilke ydelser der er betalt for
4. at bilaget er påført anledningen og deltagere (specielt vedrørende restaurationsbilag).

Da reklameudgifter er fuldt fradragsberettigede (ligesom øvrige driftsudgifter), er det ofte af afgørende betydning at vide, hvornår der er tale om en repræsentationsudgift henholdsvis en reklameudgift (eller anden driftsudgift).

Vedrørende reklameudgifter og kravene til at få fradrag herfor henvises til “Reklameudgifter”.

Specielt med hensyn til receptioner har der på det seneste dannet sig en praksis, der oversigtsmæssigt kan beskrives således:

• Tidspunktet: Hvis receptionen afholdes omkring spisetid, taler dette for en egentlig bespisning, der betragtes som repræsentation.
• Siddekomfort: Hvis der er siddepladser til alle, taler dette for egentlig bespisning, dvs. repræsentation.
• Annoncering: Hvis der annonceres efter en ubestemt kreds (modsat allerede eksisterende kunder, leverandører m.v.) taler dette i retning af reklame.

Samlet kan det om receptioner siges, at der skal være tale om mindre servering for en ubestemt kreds af personer, for at fuldt fradrag (og ikke blot 25-pct.s-fradrag) gives. Der må således ikke være tale om et traktement, der efter sin art, fremtræden og tidspunkt kan anses som et anvendeligt alternativ til sædvanlige måltider. Det forhold, at der er åben adgang for offentligheden eller en større kreds er ikke i selv tilstrækkelig til, at der er tale om reklameudgifter (TfS 2002, 969).

En fodboldklub afholdt bespisningsudgifter over for nogle sponsorer. Traktementet var et led i en sponsorpakke. Da fodboldklubben afholdt udgifterne som led i en aftale med sponsorerne, var der fuld fradragsret (TfS 2002, 858).

Eksterne læger og sygeplejersker kan ikke sidestilles med selskabets ansatte. Et lægemiddel- og medicinalfirmas udgifter til rejser, deltagelse i symposier og uddannelse m.v. for eksterne læger og sygeplejersker kunne ikke anses for fradragsberettigede driftsudgifter, men blev anset for repræsentationsudgifter med begrænset fradragsret (TfS 2006, 67).

Udlandsrejser: Højesteret har i TfS 2006, 776, vurderet, at rejser ikke havde karakter af kursusaktiviteter, instruktion eller lignende. Der blev lagt vægt på, at rejserne i væsentligt omfang havde et almindeligt turistmæssigt program og foregik under ledsagelse af ægtefæller. Retten fandt herefter, at udgifterne ikke var fuldt fradragsberettigede driftsomkostninger, men måtte anses som repræsentationsudgifter med begrænset fradragsret.

TfS 2006, 67, TfS 2006, 776

Nedenfor er vist en oversigt over, hvilke udgifter der kan fradrages med henholdsvis 25 pct. og 100 pct. Endvidere følger en oversigt over afgrænsningsproblemer.

Oversigt over afgrænsningsproblemer

LL § 8, stk. 4, CIR nr. 72 af 17/4 1996, DJV C.2.2.2.5.4

Reservebedsteforældre

Løn for pasning af syge børn i en privat husstand er skattefri. Reservebedsteforældre skal være fyldt 60 år for at få skattefritagelse og kan højst modtage 4.000 kr. (2023: 3.800 kr.) skattefrit om året. De skal deltage i en ordning administreret af kommunen eller en frivillig social organisation (LL § 7 Æ).

Restskat og overskydende skat

Renter på restskat for 2023 sat op med ca. 50 pct.

Restskat for 2023 forrentes fra 1. januar 2024 med 5,50 pct. pa. Det svarer reelt til ca. 8 pct. før skat, da renten ikke er fradragsberettiget. Det er derfor en væsentlig stigning i forhold til indkomståret 2022, hvor dag-til-dag-renten var 1,7 pct. efter skat.

Indbetaling af restskat efter 1. juli 2024 opkræves med et fast procenttillæg på 7,5 pct., hvilket reelt svarer til ca. 11 pct. før skat. Der er tale om en væsentlig stigning i forhold til sidste år, hvor procenttillægget var på 3,7 pct..

Ved betaling senest 1. juli 2024 sker forrentning alene med en forholdsmæssig dagsrente til og med betalingsdagen. Hvis betaling ikke sker senest 1. juli 2024, er rentetillægget 7,50 pct.

Restskat og overskydende skat

SKM2023.604.SKTST

Restskat ud over 20.000 kr. (2024: 23.100 kr.) opkræves i september, oktober og november året efter indkomståret med et restskattetillæg.

Restskat under indregningsgrænsen overføres til opkrævning sammen med forskudsskatten for det andet indkomstår efter indkomstårets udløb sammen med et restskattetillæg.

For selvstændigt erhvervsdrivende eller andre, der betaler B-skat, opkræves for lidt betalt arbejdsmarkedsbidrag sammen med for lidt betalt skat – som en restskat. Der betales en samlet rente af hele restskatten.

Restskat

Hvis man i løbet af et indkomstår har betalt for lidt i forskudsskat, skal man betale restskat. Der betales en rente af restskatten pr. dag, man venter med at betale efter 1/1 og indtil 1/7. Rentesatsen fastsættes hvert år i december. Efter 1/7 skal betales et procenttillæg, der er højere end renten.

Ved at indbetale forventet restskattebeløb senest 30/12 kan man undgå at betale renter.

Der er ikke fradragsret for hverken renter eller procenttillæg i den skattepligtige indkomst.

Rettidig betaling af restskatten

Rettidig indbetaling er når et pengeinstitut, et skattecenter eller posthuset har kvitteret for indbetalingen senest den sidste rettidige betalingsdag.

Ved brug af netbank trækkes beløbet på kontoen senest den sidste rettidige betalingsdag. Det samme gælder ved kuvertservice. Det betyder, at anmodning om overførsel skal være betalingsformidleren i hænde så tidligt, at beløbet kan trækkes på betalerens konto senest den rettidige betalingsdag.

Man kan med fordel anvende SKATs hjemmeside, hvor det er muligt at indbetale med dankort eller få oplyst en betalingsidentitet, som kan anvendes ved overførsel via netbank. Det er muligt – via SKATs hjemmeside – at få beregnet dag-til-dag-renten, således at man kan indbetale det eksakt skyldige beløb.

Lov nr. 462 af 12/6 2009

Se også “Renter af skattebeløb” og “Selskabsskat”.

Rette indkomstmodtager

I dansk skatteret anvendes begrebet ”Rette indkomstmodtager”. Begrebet betyder, at skattepligtig indkomst skal henføres og beskattes hos det skatteobjekt, der har optjent indkomsten og opnået et retligt krav på denne.

Generelt er det ikke vanskeligt at fastlægge, hvem der er rette modtager af en indkomst og dermed skattepligtig af denne. Det kan dog være problematisk, når der er tale om en person, som driver virksomhed som selvstændigt erhvervsdrivende eller gennem et selskab, og ikke beskæftiger andre end sig selv. I sådanne tilfælde kan der opstå situationer, hvor det ikke er klart, hvorvidt de opnåede indtægter skal beskattes hos hovedaktionæren personligt eller i selskabet.

I cirkulæret om personskatteloven (CIR 129 fra 1994) er der angivet oversigter over, hvornår man er lønmodtager, og hvornår man er selvstændig. Man skal nøje overveje, hvilken kategori man tilhører, hvis man udfører arbejde for andre. Hvis man reelt er lønmodtager, men aftaler, at man sender fakturaer med moms, kan der ske følgende:

1. Medarbejderen bliver beskattet som lønmodtager og får ikke fradrag for udgifterne i den personlige indkomst, men som ligningsmæssige fradrag. Hvis medarbejderen har faktureret fra sit eget selskab, vil både person og selskab blive beskattet.
2. Arbejdsgiveren kan blive opkrævet AM-bidrag og 55 % af resten, da arbejdsgiveren ikke har overholdt KSL.

CIR 129 fra 1994

Højesteretsdom: Mere end 100 pct. beskatning

I SKM2015.717.HR, der handlede om, hvem der var rette indkomstmodtager, statuerede Højesteret, at LL § 2, stk. 1, ikke omfatter spørgsmålet om rette indkomstmodtager. Derfor kunne skatteyderen heller ikke opnå betalingskorrektion efter LL § 2, stk. 5. I den konkrete sag blev der endvidere ikke givet tilladelse til omgørelse efter SFL § 29.

Den konkrete sag omhandlede en læge, der udførte arbejde for et privathospital. Vederlaget herfor blev ikke udbetalt til lægen personligt, men til hans anpartsselskab. Fra anpartsselskabet blev der kun udbetalt en lille løn til lægen, hvorfor der skete opsparing i lægens anpartsselskab af overskud af forskellen mellem vederlaget fra privathospitalet og den løn, anpartsselskabet udbetalte til lægen. Konstruktionen med anpartsselskabet var lavet, da lægen havde haft en række andre erhvervsmæssige aktiviteter, der var udført via selskabet. SKAT havde anset lægen for lønmodtager i forhold til privathospitalet og dermed som »rette indkomstmodtager«.

På baggrund heraf havde SKAT forhøjet lægens personlige indkomst med forskellen mellem det vederlag, der blev udbetalt fra privathospitalet, og den løn, lægen havde fået udbetalt fra sit selskab.

Det var ikke muligt at foretage det, der i skatteretten kaldes for ”omgørelse”, hvilket vil sige ændre på de allerede foretagne dispositioner. Dermed blev det ikke muligt at undgå beskatningen af det vederlag, som selskabet havde modtaget fra privathospitalet.

Samlet set blev vederlaget fra privathospitalet derfor beskattet hos både selskabet og lægen personligt, samtidig med at selskabet kun havde fradrag for den – væsentligt mindre – løn, der blev udbetalt fra selskabet til lægen.

Alt i alt medførte dette en beskatning på over 100 % - helt præcist 112,5 %.

Som det fremgår af ovenstående, kan det være særdeles uhensigtsmæssigt at drive enkeltmandsvirksomhed fra et selskab, hvis arbejdets karakter falder ind under de forhold, som Landsretten lagde vægt på i deres afgørelse.

Som det ligeledes fremgår af afgørelsen, er der ikke mulighed for efterfølgende at omgøre dispositionerne - det vil sige, at det ikke er muligt at fortryde de foretagne dispositioner. ”Bordet fanger” derfor, hvilket kan medføre en skat, som overstiger det honorar der modtages.

Det kan altså i visse tilfælde være risikabelt at drive enkeltmandsvirksomhed i selskabsregi. Det vil hovedsageligt være selskaber, som lever af at sælge ”timer” til få kunder, der kan blive ramt af ovenstående dobbeltbeskatning. Specielt kan bestyrelseshverv, der drives fra selskaber, blive ramt.

Hvis der drives enkeltmandsvirksomhed fra et selskab, bør der derfor foretages en vurdering af, hvem der er rette indkomstmodtager, så skattemæssige ”overraskelser” undgås.

Revisorudgifter

Udarbejdelse og opstilling af regnskab

Udgifter til regnskabsmæssig bistand kan fradrages ved indkomstopgørelsen efter SL § 6, stk. 1, litra a, hvis udgifterne knytter sig til indkomsterhvervelsen. Det er en betingelse for fradrag, at bistanden vedrører skattepligtige indtægter eller vedrører udgifter, som er fradragsberettigede.

Det gælder eksempelvis udgifter til udarbejdelse af årsregnskab m.v. (årsrapport). Det gælder ikke kun typiske revisorudgifter, men som udgangspunkt også udgifter til bistand m.v., som ydes til brug for udarbejdelsen af årsregnskabet (årsrapporten), f.eks. honorar for vurdering af et anlægsaktiv eller anvendelsen af det andet regnskabsprincip.

TfS 2005, 361

Udfyldelse af selvangivelsen

Udgifter til bistand ved udfyldelse af lønmodtageres selvangivelse kan ikke fradrages.

Hvis selvangivelsen for en virksomhedsejer (f.eks. en selvstændigt erhvervsdrivende) er udarbejdet som en integreret del af virksomhedens regnskab, er praksis, at et beløb på 1.000 kr. ekskl. moms heraf behandles som en privat udgift (cirkulære 1988-32). Det sker i praksis ved, at den ikke-fradragsberettigede del af revisorudgifterne sættes til 1.000 kr. ekskl. moms i skatteregnskabet.

Eksempler på revisorydelser og fradrag

Der er fradrag for revisorudgifter til:

• Skattesager for selskaber og for erhvervsdrivende personer, hvor der ikke ydes omkostningsgodtgørelse for udarbejdelse af selskabsregnskab,
• Udarbejdelse af driftsregnskab for personligt erhvervsdrivende inkl. virksomhedsordning
• Bistand ved udarbejdelse af lejekontrakt.

Der er ikke fradrag for revisorudgifter til:

• Aktieombytning, spaltning, fusion
• Selskabsstiftelse i forbindelse med skattefri virksomhedsomdannelse
• Køb af datterselskab
• Undersøgelse af nye markeder
• Skattesager for personer (se dog "Omkostningsgodtgørelse")
• Etablering af erhvervsvirksomhed
• Særskilt betaling for udarbejdelse af personlig selvangivelse
• Overtagelse og salg af virksomhed
• Køb og salg af aktiver

DJV C.C.2.2.2.15

Royalty

Skat af royalty, der udbetales til personer eller selskaber, udgør 25 pct. (KSL §§ 2, stk. 6, 65 C, 65 D og SEL § 2, stk. 2). Se også “Rente- og royaltydirektivet”.

Rygeafvænning

Der er nu indsat regler i LL § 30 om særlig skattefrihed for arbejdsgiverbetalt rygeafvænning, herunder rygestopkursus og nikotinpræparater. Reglerne er omtalt under ”Sundhedsudgifter - arbejdsgiverbetalt”.

Sagkyndig bistand

Se “Skattesager – tilskud til udgifter”.

Sambeskatning

Sambeskatning betyder, at der foretages en samlet opgørelse af den skattepligtige indkomst for koncernforbundne selskaber.

Danske selskaber (SEL § 31)

Der er tvungen sambeskatning for danske koncernforbundne selskaber og faste driftssteder. Det danske moderselskab skal være administrationsselskab i sambeskatningen. Hvis der ikke findes et dansk moderselskab, vælges der et administrationsselskab blandt de danske søsterselskaber.

Afgrænsningen af, hvilke selskaber der skal sambeskattes, følger den regnskabsmæssige koncerndefinition. Dette medfører, at koncernbegrebet følger stemmeflertallet. Det er således uden betydning, hvor stor en ejerandel moderselskabet besidder i et datterselskab, når blot det besidder stemmeflertallet. Når der konsolideres regnskabsmæssigt, skal der derfor som udgangspunkt også konsolideres skattemæssigt.

Der gennemføres 100 pct. konsolidering, uanset ejerandel.

Der skal gennemføres sambeskatning for den del af indkomståret, hvor der er koncernforbindelse. Opstår koncernforbindelsen i løbet af indkomståret, og har det indtrådte selskab et andet indkomstår, anses dette for udløbet på det tidspunkt, hvor koncernforbindelsen blev etableret.

DJV C.D.3.1

Sambeskatningsindkomsten

Det fremgår af SEL § 31, stk. 2, 1. pkt., at for sambeskattede selskaber opgøres en sambeskatningsindkomst, der består af summen af den skattepligtige indkomst for hvert enkelt selskab omfattet af sambeskatningen opgjort efter skattelovgivningens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber.

Uanset ejerandel er det således hele indkomsten i et koncernforbundet selskab, der medregnes ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten. Dette skal ses i sammenhæng med reglerne om fordeling af skatter m.v. mellem de koncernforbundne selskaber, jf. SEL § 31, stk. 6.

Sambeskatningsindkomsten opgøres efter, at der i hvert enkelt selskab er modregnet fremførselsberettigede underskud fra tidligere indkomstperioder, jf. SEL § 31, stk. 2, 3. pkt.

LL § 5 G – dobbelt dip

I henhold til LL § 5 G, stk. 1, kan skattepligtige omfattet af KSL § 1 eller DBSL § 1, stk. 2, SEL § 1 eller FBL § 1 ikke opnå fradrag for udgifter, der efter udenlandske skatteregler kan fradrages i indkomst, som ikke indgår ved beregning af dansk skat. Tilsvarende gælder, hvis fradrag for udgiften efter udenlandske skatteregler kan overføres til fradrag i indkomst oppebåret af koncernforbundne selskaber m.v., jf. KGL § 4, stk. 2, hvis indkomst ikke indgår ved beregningen af dansk skat.

Underskud

For selskaber, der indgår i en sambeskatning, opgøres der en sambeskatningsindkomst, der består af summen af den skattepligtige indkomst for hvert selskab omfattet af sambeskatningen. Den skattepligtige indkomst i selskaberne opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber. Sambeskatningsindkomsten opgøres efter, at der i hvert enkelt selskab er foretaget modregning af fremførselsberettigede underskud, der vedrører tidligere indkomstår.

Fremførsel af underskud i en sambeskatning sker i denne rækkefølge:

1. Særunderskud. Underskud i et selskab fra perioder inden sambeskatningen kan kun modregnes i overskud i det pågældende selskab.
2. Egne underskud fra tidligere år i den aktuelle sambeskatning.
3. Fordeling af årets underskud i sambeskatning. Ved negativ sambeskatningsindkomst fordeles underskuddet forholdsmæssigt mellem de underskudsgivende selskaber og fremføres hos det pågældende selskab til modregning for efterfølgende indkomstår.
4. Andre selskabers underskud fra tidligere år i sambeskatning.

Adgangen for selskaber mv. til at fremføre underskud til modregning i efterfølgende års indkomst er underkastet en række begrænsninger (SEL § 12, stk. 2, og §§ 12 A-D.)

SKAT har i 2015 udsendt styresignal om underskudsrækkefølgen i sambeskatning. Styresignalet indeholder en beskrivelse af, hvad der efter SKATs opfattelse kan forstås som "svævende underskud". Desuden indeholder styresignalet en beskrivelse af, hvor i underskudsrækkefølgen underskud i subsambeskatningskredse og svævende underskud skal fremføres.

SKM2015.765.SKAT

Fordeling af skatter

Skatten af sambeskatningsindkomsten betales af det selskab, der udpeges til at administrere sambeskatningen. Det vil normalt være det øverste moderselskab. Som udgangspunkt hæfter de enkelte selskaber for deres egen skat, men når skatten er betalt til administrationsselskabet, overtager dette den fulde hæftelse. Det gælder både i forhold til acontoskatter og restskatter. Ved udnyttelse af skattemæssige underskud skal administrationsselskabet betale et beløb til underskudsselskabet svarende til skatteværdien af det udnyttede underskud.

TfS 2010, 39

Samme regnskabsår

Alle sambeskattede selskaber skal have samme regnskabsår som administrationsselskabet. Hvis dette ikke er tilfældet, skal regnskabsåret for datterselskabet som udgangspunkt omlægges, så det svarer til moderselskabets.

Udenlandske selskaber (SEL § 31 A)

Sambeskatning med udenlandske selskaber er fortsat valgfrit. Hvis muligheden udnyttes, skal sambeskatningen imidlertid omfatte alle udenlandske koncernselskaber, filialer og faste ejendomme.

DJV C.D.3.2

Bindingsperiode

Valg af sambeskatning med udenlandske koncernforbundne selskaber er som udgangspunkt bindende i en periode på 10 år. Det betyder ikke, at sambeskatningen ikke kan ophæves i denne periode, men blot, at tidligere fratrukne underskud fra de udenlandske selskaber genbeskattes efter særlige regler, jf. nedenfor.

Mindstekravsbekendtgørelse

Se “Mindstekravsbekendtgørelsen”.

BEK nr. 593 af 12/6 2006

Underskud

Underskud i udenlandske selskaber og faste driftssteder for indkomstperioder før sambeskatningens indtræden kan ikke fradrages i senere overskud (SEL § 31 A, stk. 2).

Ved afbrydelse af international sambeskatning kan underskud i udenlandske selskaber og udenlandske faste driftssteder ikke fremføres til modregning i senere indkomstår.

Hvis en dobbeltbeskatningsoverenskomst medfører, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionsmetoden, anvendes LL § 33 D på overskud og underskud i sådanne faste driftssteder (SEL § 31 A, stk. 12). Se og Genbeskatning og begrænsning af underskud nedenfor.

Faste ejendomme og tilknyttet virksomhed efter kulbrinteskatteloven sidestilles med faste driftssteder (SEL § 31 A, stk. 1).

DJV C.D.3.2.3

Genbeskatning af underskud (LL § 33 D)

Hvis sambeskatningen med udenlandske selskaber ophæves inden tidligere års underskud i disse er udlignet, sker der genbeskatning efter en af følgende regler

• ordinær genbeskatning
• fuld genbeskatning
• genbeskatning efter overgangsreglen.

Ved ordinær genbeskatning beskattes et beløb svarende til den fortjeneste, som ville kunne konstateres ved salg af virksomhedens aktiver og passiver til disses handelsværdier. Dog højst et beløb svarende til genbeskatningssaldoen.

Ordinær genbeskatning sker ved udløb af 10-års bindingsperioden, hvis der ikke vælges sambeskatning for den næste periode. Ordinær genbeskatning sker også, hvis det koncernforbundne selskab sælges til en uafhængig tredjemand, eller hvis koncernforbindelsen ophører på grund af fusion eller lignende.

Ved fuld genbeskatning beskattes et beløb svarende til hele genbeskatningssaldoen. Fuld genbeskatning sker, hvis sambeskatningen afbrydes i løbet af bindingsperioden, herunder efter krav fra skattemyndighederne. Dette kan ske ved manglende fremlæggelse af tilstrækkelige oplysninger om de udenlandske koncernselskaber.

Ved genbeskatning efter overgangsreglen sker beskatningen i takt med, at der realiseres skattemæssige overskud i selskaberne. Beskatning efter denne regel kommer kun på tale, hvis en eksisterende sambeskatning ophæves med virkning fra indkomståret 2005.

Sambeskatningsbekendtgørelsen, BEK nr. 1299 af 9/11 2018, TfS 2007, 936, DJV C.D.3

Selskabsskat

Se også “Acontoskat” og “Renter af skattebeløb”.

SKM2022.606.SKTST (standardrenten), SKM2022.607.SKTST (rentesatser § 29 B)

Underskudsfremførsel (SEL § 12)

Underskud kan kun modregnes fuldt ud i positiv skattepligtig indkomst op til 9.457.500 kr. (2023: 9.135.000 mio. kr.), mens et resterende underskud højst kan nedbringe den resterende skattepligtige indkomst med 60 pct. Underskud vil dog fortsat kunne fremføres uden tidsbegrænsning, da der ikke indføres nogen åremålsbegrænsninger.

Ved sambeskatning skal begrænsningen ske på sambeskatningsniveau, således at selskaber, der deltager i en sambeskatning, kun har én fælles bundgrænse.

DJV C.D.3.1.4.3.6

Underskudsregister for selskaber

Selskaber mv. skal registrere fremførselsberettigede underskud og gennemførte skattefri omstruktureringer af betydning for underskudsanvendelsen. Manglende indberetning medfører, at underskud fortabes.

Lov nr. 528 af 28/5 2014

Selvangivelse – genoptagelse

Mulighederne for at få ændret en skatteansættelse efter indgivelse af selvangivelse bliver aktuel, når selvangivelsen – uanset årsagen – viser sig at være forkert. Reglerne om genoptagelse regulerer den enkelte skatteyders adgang til genoptagelse og dermed adgangen til at få tilbagebetalt for meget betalt skat.

Adgangen til genoptagelse er meget nøje reguleret i loven. Der gælder endvidere særlige frister for genoptagelse, som må iagttages. Det er eksempelvis lettere at få adgang til genoptagelse, når der endnu ikke er forløbet tre år efter den ordinære selvangivelsesfrist for det relevante indkomstår.

Genoptagelse kommer på tale i en række forskellige tilfælde.

Begrundelsen for genoptagelse er ofte, at der dukker nye forhold op, som ikke var kendt i det pågældende indkomstår. Herunder eksempelvis eksistensen af et krav, en yderligere omkostning m.v.

Undertiden ændrer en dom eller en kendelse retsstillingen, og en skatteyder kan derfor være ansat forkert i skat for tidligere år. Her kan der være grundlag for at få genoptaget tidligere års skatteansættelser.

Endvidere vil en genoptagelse være aktuel i de tilfælde, hvor man ønsker at omgøre en disposition, dvs. at ændre en disposition med tilbagevirkende kraft og uden skattemæssige konsekvenser. Der er skrevet en række artikler om spørgsmålet.

Ordinære genoptagelser

Skattemyndighederne kan fremsende en agterskrivelse om ændring af skatteansættelsen frem til den 1/5 i det 4. indkomstår efter indkomstårets udløb. Tilsvarende er fristen for skatteyderens anmodning om ordinær genoptagelse den 1/5 i det 4. år efter indkomstårets udløb, således at fristen svarer til skattemyndighedernes ændringsfrist.

Ekstraordinære genoptagelser

Der er indført en sikkerhedsventil, der giver adgang til at tillade genoptagelse efter 3-års-fristen efter anmodning fra den skattepligtige, hvis der foreligger særlige omstændigheder, der ikke er omfattet af de specifikke tilfælde, der er opregnet i loven.

En ændring af en skatteansættelse herudover kan tillades – uden for den almindelige ansættelsesfrist og de objektive kriterier i skattestyrelsesloven – hvor forholdene i særlig grad taler herfor.

Som eksempler på anvendelsesmuligheder kan nævnes tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes skatteyderen. Bestemmelsen kan også anvendes, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse. Der vil derimod ikke være grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor skatteyderen f.eks. blot har glemt at påføre et fradrag i selvangivelsen.

SFL § 26 og § 27

Selvangivelsesfrister (oplysningsfrister)

Selvstændigt erhvervsdrivende

Fristen for indsendelse af oplysningsskema (tidligere udvidet selvangivelse) for personligt ejede virksomheder er 1/7.

Selskaber (SKL § 4, stk.2)

Selskabers oplysningsskema skal indsendes senest 6 måneder efter indkomstårets udløb. Selskaber med kalenderårsregnskab skal altså indsendes 1/7.

For selskaber med forskudt indkomstår afsluttende 1/2-31/3 er indsendelsesfristen 1/8 (SKL § 4, stk. 2).

Udløber fristen en fredag eller lørdag, kan indberetningen rettidigt foretages den følgende søndag (SKL § 4, stk. 3).

Fysiske personer (SKL § 4, stk.1)

For lønmodtagere er 1. maj sidste dag, hvor du kan indsende eller indtaste eventuelle rettelser og tilføjelser til årsopgørelsen.

Hvis Skattestyrelsen ikke er vidende om, at du er omfattet af reglerne om indberetning af oplysningerne, skal du meddele Skattestyrelsen dette inden 1. maj. Hvis du ikke oplyser herom, modtager du en årsopgørelse som kan være forkert. Du skal herefter selv anmode om genoptagelse.

Se også “Selvangivelse – genoptagelse”.

Henstand med selvangivelsesfristen

SKAT kan efter ansøgning give henstand med fristen til at indgive selvangivelse, hvis særlige omstændigheder taler herfor (SKL § 4, stk. 4).

Selvstændig erhvervsvirksomhed

Se også ”Hobby eller erhvervsmæssig virksomhed”.

Erhvervsdrivende eller lønmodtager ved deltagelse i skattemæssigt transparent selskab

I SKM2015.729.SR fandt Skatterådet efter en konkret vurdering, at en ny kapitalejer efter erhvervelsen af en aktie samt tiltrædelse af en ejeraftale mellem de hidtidige kapitalejere kunne anses for selvstændigt erhvervsdrivende, således at den samlede overskudsandel, som den pågældende oppebar fra partnerselskabet, kunne omfattes af virksomhedsordningen.

Da regeringen anså denne afgørelse for at have for vidtgående konsekvenser, fremsattes forslag til en ny § 4 i ligningsloven for at sikre, at lønmodtagere, der er ansat i et skattemæssigt transparent selskab, f.eks. et partner- eller kommanditselskab, og som erhverver selv en meget lille andel af selskabet, ikke anses for at drive selvstændig erhvervsvirksomhed alene som følge af selve erhvervelsen af ejerandelen.

Med lovændringen opnår lønmodtagere således ikke adgang til at anvende de skattevilkår, der er beregnet for selvstændigt erhvervsdrivende. Disse vilkår omfatter f.eks. adgangen til at benytte virksomhedsordningen.

Med lovforslaget vil indkomst, der reelt må anses for lønindkomst, også skattemæssigt blive behandlet som løn, der beskattes fuldt ud på optjeningstidspunktet.

Der skal i stedet foretages en samlet konkret vurdering af kriterierne for, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.

Lovændringen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2018 eller senere.

Lov nr. 684 af 8/6 2017

Servicefradrag (LL § 8 V)

Det maksimale servicefradrag bliver hævet i 2025 og udvidet til bl.a. at omfatte reparation af hvidevarer. Fradraget er hævet fra 11.900 kr. i 2024 til 17.500 kr.

Det er en betingelse for fradragsret, at den skattepligtige har betalt for det udførte arbejde via en elektronisk betalingsform, det vil sige enten ved overførsel via bank, herunder netbank og mobilbank, eller ved posthus, ved kortbetaling via leverandørens hjemmeside eller kortterminal, eller ved brug af indbetalingskort (girokort). Betaling med kontanter giver ikke ret til fradrag.

Et servicefradrag er et såkaldt ligningsmæssigt fradrag. Det betyder, at skattebesparelsen udgør ca. 26 pct. Indberetningen til skattevæsenet skal du selv foretage, da det ikke sker automatisk på din årsopgørelse.

Det er kun udgifter til arbejdsløn (inklusive eventuel moms), der kan fradrages. Fradraget gælder for udgifter til hjælp i hjemmet og i sommerhuset. Det sidste
dog kun, hvis sommerhuset ikke har været udlejet.

Der kan i 2025 opnås fradrag for udgifter til følgende typer af hjælp:

1. Vinduespudsning både inde og ude.
2. Rengøringshjælp, herunder for støvsugning og vask af gulve, rensning af tæpper, persienner
   og gardiner, når det sker i hjemmet, samt for vask og strygning af tøj.
3. Børnepasning, herunder hjælp til at hente børn fra eller transportere børn til daginstitutioner
   og fritidsaktiviteter, men kun hvis børnepasseren er fyldt 18 år ved årets udgang. Udgifter til
   lektiehjælp – som ikke sker i forbindelse med pasning – er ikke fradragsberettiget
4. Snerydning og saltning samt almindeligt havearbejde, herunder lugning, græsslåning,
   hækklipning og beskæring af buske og træer samt rensning af terrasser og indkørsler.
5. Anlæg af ny græsplæne og nye belægninger.
6. Træfældning og bortskaffelse af væltede træer.
7. Rensning af tagrender (men ikke af tage).
8. Installation af tyverialarmer.
9. Reparation af hårde hvidevarer.

De arbejder, der er nævnt under punkt 5-9, er nye tilføjelser til listen.

Det er et krav, at ydelsen normalt udføres af momsregistrerede virksomheder her i landet, enten i en helårsbolig eller i en fritidsbolig, hvor der betales ejendomsværdiskat. Hvis fritidsboligen er beliggende i udlandet, gælder tilsvarende regler, hvor der dog tages hensyn til, at arbejdet udføres i udlandet.

Privatpersoner kan også udføre serviceydelser såsom rengøring, børnepasning, vinduespudsning samt havearbejde med fradragsret. For at opnå fradrag kræves det dog, at personen er fyldt 18 år ved udgangen af det år, hvor arbejdet er udført, ligesom den pågældende skal udfylde en 'serviceerklæring'.

Servicefradraget er ikke kun begrænset til ejerboliger. Der er mulighed for at opnå fradrag, uanset om man bor i ejendommen som ejer, lejer eller andelshaver. Det er dog en forudsætning, at personer, der bor i en ejerbolig, lejebolig eller andelsbolig, har individuel råderet over den del af boligen, hvor arbejdet udføres.

DJV C.A.4.3.6

Skatteberegning

Indkomstgrundlagene

Personlig indkomst

Indkomstarter der medregnes til personlig indkomst: Løn, overskud af virksomhed, honorarer, værdi af personalegoder – herunder beløb til beskatning af fri telefon, folkepension, dagpenge, efterløn, SU, private pensionsudbetalinger, underholdsbidrag m.v.

Fradrag der kan foretages ved opgørelsen af personlig indkomst: Arbejdsmarkedsbidrag, driftsudgifter for selvstændigt erhvervsdrivende, indskud på iværksætterkonto, indbetalinger til fradragsberettiget pensionsopsparing (enten ved fradrag på selvangivelsen eller ved bortseelsesret for de arbejdsgiveradministrerede indbetalinger) m.v.

Kapitalindkomst

Kapitalindkomsten opgøres som et nettobeløb, se også behandlingen af kapitalindkomsten.

Indkomstarter der medregnes til kapitalindkomst: Renteindtægter, kapitalafkast fra virksomhed, kursgevinster fra fordringer m.v.

Fradrag der kan foretages ved opgørelsen af kapitalindkomst: Renteudgifter, kurstab på fordringer m.v.

Ligningsmæssige fradrag

Fradrag der kun kan foretages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst: Beskæftigelsesfradrag, befordringsfradrag, kontingenter til fagforening, A-kasse og efterløn, underholdsbidrag til børn eller tidligere ægtefælle, havdagsfradrag for erhvervsfiskere, standardfradrag for dagplejere, indskud på etableringskonto, gavefradrag m.v.

Skattepligtig indkomst

Den skattepligtige indkomst udgør nettobeløbet af samtlige indkomster og fradrag, dvs.:

Til staten betales sundhedsbidrag, bundskat, mellemskat og topskat. Hertil kommer kommune- og kirkeskatter.

Grundlag for arbejdsmarkedsbidrag

Arbejdsmarkedsbidragsgrundlaget er summen af disse indkomster: Personlig indkomst ekskl. overførsels- og pensionsindkomster. Endvidere indbetalinger til arbejdsgiveradministrerede pensionsordninger med bortseelsesret.

Aktieindkomst

Indkomster og fradrag, der medregnes til aktieindkomst, indgår ikke i den skattepligtige indkomst. Se "Aktieindkomst".

Grundlag for ejendomsværdiskat

Se “Ejendomsværdiskat”.

Skatteberegning

1) For børn og unge under 18 år udgør personfradraget 37.300 kr.

2) Landsgennemsnit.

Behandlingen af kapitalindkomst

En persons kapitalindkomst opgøres som et samlet beløb (nettobeløb) af positive indkomstbeløb (renteindtægter, kursgevinster på fordringer m.v.) og negative fradragsbeløb (renteudgifter, kurstab på fordringer m.v.). Er renteindtægterne m.v. større end renteudgifterne mv., er kapitalindkomsten positiv, mens kapitalindkomsten er negativ, hvis renteudgifterne m.v. er større end renteindtægterne m.v. Man taler i disse to situationer om, at en person har henholdsvis positiv nettokapitalindkomst eller negativ nettokapitalindkomst. I nogle af beskatningsgrundlagene medregnes hele eller dele af en persons positive nettokapitalindkomst, mens der ikke gives fradrag for negativ nettokapitalindkomst.

I beskatningsgrundlagene for bund- og topskatten medregnes en persons positive nettokapitalindkomst, mens der ikke gives fradrag for negativ nettokapitalindkomst. Ved opgørelsen af topskattegrundlaget medregnes dog alene positiv nettokapitalindkomst, der overstiger et bundfradrag på 47.400 kr.

Det er ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst, der tages i betragtning ved beregningen af bund- og topskatten. Har den ene ægtefælle negativ nettokapitalindkomst og den anden ægtefælle positiv nettokapitalindkomst, foretages der en udligning af beløbene mellem ægtefællerne, således at der ved beregningen af bund- og topskatten kun sker beskatning af positiv nettokapitalindkomst i det omfang, ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst er positiv og for topskattens vedkommende overstiger to gange kapitalindkomstgrænsen svarende til 94.800 kr.

Skatteforbehold

Skatteforbehold

Hvis parterne vil sikre sig en omgørelsesmulighed, anvendes typisk et skatteforbehold. Skatteforbeholdet er især relevant, hvis en aftale indgås mellem interesseforbundne parter. For at der gyldigt kan tages skatteforbehold kræves:

• at skatteforbeholdet er skriftligt
• at det indsendes til myndighederne samtidig med aftalens øvrige vilkår
• at det tydeligt angives, hvilke skattemæssige forhold, der udløser forbeholdet
• at det tydeligt angives, hvad konsekvenserne er, hvis forudsætningerne brister.

Hvis skatteforbeholdet bliver aktuelt, kan omgørelse ske uden skattemyndighedernes tilladelse og uden afgift, hvis ovenstående betingelser er opfyldt.

Der eksisterer til dato to offentliggjorte afgørelser, der beskriver kravene til skatteforbehold. Begge afgørelser vedrører kravet om overskuelighed og klarhed.

• En klausul om at forbeholdet indtræder, hvis en af parterne stilles ringere, end kontrakten tilsiger, er ikke tilstrækkelig (TfS 1998, 680 LR)
• En klausul om, at forbeholdet indtræder, hvis skattemyndighederne tilsidesætter dispositioner, der er truffet i konsekvens af aftalen med deraf følgende ansættelsesændring, er ikke tilstrækkelig (TfS 2001, 141 LSR).

SFL § 28, DJV A.A.14.3

Skattekort

Se “Forskudsregistrering”.

Skattekvittance

I forbindelse med selskabslikvidation kan den skatteansættende myndighed efter anmodning udfærdige en kvitteringsmeddelelse, hvorved der på det foreliggende grundlag gives meddelelse om, at der ikke vil blive rejst yderligere krav om indkomstskat mod boet.

Efterfølgende revision vil dog fortsat kunne komme på tale, såfremt selvangivelsesmaterialet ikke på fyldestgørende måde har givet skattemyndigheden tilstrækkeligt grundlag for at foretage en vurdering af, om den skattepligtige indkomst er opgjort korrekt. Der kan f.eks. være tale om, at der er meddelt ukorrekte oplysninger, eller at samtlige relevante oplysninger ikke er forelagt.

Spørgsmålet om den bindende virkning af en skattekvittance skal endvidere afgøres i overensstemmelse med praksis vedrørende det individuelle forventningsprincip, hvor det bl.a. er en betingelse for at kunne påberåbe sig et myndighedsudsagn, at der er disponeret i tillid hertil.

Så længe der ikke er foretaget udlodning af boets midler, må det således antages, at der (efterfølgende) kan foretages revision af ansættelsen.

TfS 1997, 538

Skattepligt til Danmark

Fuld skattepligt for fysiske personer

En person er fuldt skattepligtig til Danmark, når denne

• har bopæl i Danmark (KSL § 1, stk. 1, nr. 1)
• uden at have bopæl i Danmark opholder sig i Danmark i mindst 6 måneder (inkl. ferie m.v.) (KSL § 1, stk. 1, nr. 2)
• gør tjeneste eller varigt opholder sig om bord på skibe med hjemsted her (KSL § 1, stk. 1, nr. 3)
• er dansk statsborger, som er udsendt til tjeneste uden for riget (KSL § 1, stk. 1, nr. 4). Det gælder både statsligt og kommunalt ansatte.

DJV C.F.1.1

Indtræden af fuld skattepligt

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder fuld skattepligt først, når den pågældende tager ophold her i landet. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, anses ikke for ophold i Danmark (KSL § 7, stk. 1).

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, ikke for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende".

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, hvis ophold i landet har et overvejende feriemæssigt præg. Det er dog en betingelse, at opholdet her ikke er nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv, f.eks. deltagelse i eller tilsyn med ledelsen af en erhvervsvirksomhed her i landet.

Hvis en person varetager et indtægtsgivende erhverv under opholdet her i landet indtræder skattepligten som udgangspunkt, fordi et sådant ophold ikke er et "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende".

Det gælder uanset om den pågældende udøver sit erhverv som fx lønmodtager, selvstændig erhvervsdrivende eller bestyrelsesmedlem.

Praksis accepterer i mindre omfang, at en person håndterer enkeltstående arbejdsopgaver uden, at det kortvarige ophold mister sin karakter af ferie eller lignende.

Derfor indtræder skattepligten ikke, kun fordi personen under sin ferie eller i forbindelse med weekender besvarer sporadiske telefonopkald, e-mails og SMS, der vedrører arbejde eller deltager i enkeltstående møder, hvis formålet med opholdet her i landet i øvrigt er ferie eller lignende, herunder samvær med ægtefælle og børn.

Omvendt må de arbejdsrelaterede aktiviteter ikke have karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv.

For nyligt er Skatterådet kommet frem til, at skattepligten ville indtræde, fordi opholdet skulle være en meget lang periode (op til 3 måneder uafbrudt eller 180 dage sammenlagt).Kombinationen af opholdets længde og karakter førte til, at opholdet konkret ikke kunne anses for et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende. Se TfS 2011, 508 og TfS 2011, 876.

DJV C.F.1.2.2

Skattepligt som følge af kortvarigt arbejde i Danmark

Ved dommen TfS 2013, 82 (SKM2012.732.ØLR) blev en fotomodel frifundet for straf i en straffesag, idet det blev lagt til grund, at vedkommende, der havde bopæl i Danmark, ikke havde taget ophold her i landet efter KSL § 7, stk. 1. I dommen fastslog Østre Landsret bl.a., at fotomodellen ikke var fuldt skattepligtig her til landet i indkomstårene 2001-2003, selv om hun havde udført visse erhvervsmæssige opgaver i Danmark. Efter begæring genoptog Landsskatteretten sagen og afsagde under henvisning til præmisserne i landsrettens dom en ny kendelse om, at den pågældende ikke var fuldt skattepligtig her til landet i årene 2001-2003. I den anledning udsendtes retningslinjer for genoptagelse af skatteansættelser for personer, der i tilsvarende situationer er gjort fuldt skattepligtige til Danmark som følge af bopæl og arbejde under ophold her i landet.

TfS 2013, 684 (SKM2013.715.SKAT)

Ophør af fuld skattepligt

Den fulde skattepligt ophører ved fraflytning fra Danmark.

En person, der fraflytter Danmark i kortere eller længere tid, vil dog bevare sin fulde skattepligt, hvis denne

• bevarer sin bopæl i Danmark under udlandsopholdet, eller
• opholder sig i Danmark i sammenhængende perioder af mindst 6 måneder.

I SKM2014.808.LSR har Landsskatteretten overraskende fastslået, at en persons danske skattepligt godt kan ophøre, selvom den pågældendes danske bolig kun er fremlejet for en periode på 2 år. Skatteyderens danske bolig - en andelsbolig - kunne ikke umiddelbart sælges og blev derfor udlejet for en periode på 2 år, hvilket var det maksimalt tilladte ifølge andelsforeningens vedtægter. Efter praksis er det normalt et krav for ophør af fuld dansk skattepligt, at den danske bolig sælges eller udlejes uopsigeligt for udlejeren i en periode på mindst 3 år. I sin afgørelse anførte retten, at spørgsmålet om skattepligt skal afgøres efter en samlet bedømmelse af alle forhold. Retten begrundede herefter sin afgørelse med, at forskeren havde fået ansættelse ved universitet for en periode på 3 år, og at hun straks havde erhvervet sig en bolig i USA. Den danske bolig var endvidere udlejet, i så lang en periode som andelsforeningen tillod, og var efterfølgende blevet solgt. Derfor ophørte den fulde skattepligt straks.

Om nedslag i den danske skat ved arbejde i udlandet, se “Udenlandsk løn”.

CIR nr. 82 af 29/5 1997, pkt. 2.3, DJV C.F.1.2.3

Begrænset skattepligt til Danmark

Begrænset skattepligt (KSL § 2) påhviler personer, der ikke er omfattet af KSL § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, men som har visse indtægter fra Danmark.

Se “Begrænset skattepligt” og "Arbejdsudleje".

Skattepligt for selskaber

Selskaber er fuldt skattepligtige til Danmark, når de er hjemmehørende i Danmark. Udenlandsk indregistrerede selskaber anses for hjemmehørende her i landet, når selskabet ledes fra Danmark (SEL § 1, stk. 6). Et selskab ledes fra Danmark, hvis direktionen eller bestyrelsen har sæde i Danmark, eller hvis hovedsædet er beliggende i Danmark.

Fonde og selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, bliver også fuldt skattepligtige til Danmark, hvis ledelsen har sit sæde i Danmark.

CIR nr. 82 af 29/5 1997, pkt. 2.1

Skatteprocenter

Se bilag “Kommuneskatteprocenter” og “Personskat”.

Skattesager

Hvis SKAT mener, at den skattepligtige indkomst er ansat for lavt, vil skatteyderen få tilsendt et forslag til afgørelse fra SKAT (agterskrivelse), hvori man orienteres om, at SKAT vil forhøje ens skattepligtige indkomst med et vist beløb og hvorfor.

Inden for en frist på mindst 15 dage, har man ret til at udtale sig om SKATs forslag til afgørelse.

Herefter træffer SKAT en endelig afgørelse, som man kan klage over til skatteankenævnet eller til Landsskatteretten. Klagen skal i begge tilfælde indgives til Skatteankestyrelsen.

Klagefrist

En klage over en afgørelse fra SKAT skal være modtaget i Skatteankestyrelsen senest 3 måneder efter at man har modtaget afgørelsen (SFL § 35 A). Har man ikke modtaget SKATs afgørelse, skal klagen være modtaget af Skatteankestyrelsen, senest 4 måneder efter at SKAT har sendt afgørelsen.

Klagefrist

Hvad enten klagen behandles af et skatteankenævn eller Landsskatteretten, skal der betales en klageafgift på 1.100 kr. (2022: 1.100 kr.).

Henstand med skatten

Hvis man klager til skatteankenævnet eller Landsskatteretten over en afgørelse truffet af SKAT, kan man få henstand med den skat, som afgørelsen vedrører (SFL § 51).

Omkostningsgørelse

Ved klage til skatteankenævnet eller Landsskatteretten kan man få omkostningsgodtgørelse. Se hertil Omkostningsgodtgørelse i skattesag.

Enhver borger har ret til selv at indbringe sin sag. Der er ikke noget krav om, at sagen skal føres af for eksempel en revisor eller en advokat. Systemet er derimod lagt an på, at man skal kunne føre en klagesag uden professionel bistand. Udgifter til sagkyndig bistand refunderes i et vist omfang (se “Advokat- og revisorudgifter”).

Skattesager – tilskud til udgifter

Omkostningsgodtgørelse til selskaber genindført

Det offentlige kan efter SFL §§ 52-55 yde tilskud til dækning af udgifter i skattesager.

Efter lov nr. 1655 af 20/12 2016, får skattepligtige selskaber og fonde fra 1/1 2017 mulighed for omkostningsgodtgørelse. Omkostningsgodtgørelse vedrører dækning af udgifter til sagkyndig bistand m.v. i skattesager, når man har klaget over en afgørelse i en skatte- eller afgiftssag. Dette omfatter blandt andet udgifter til advokater og revisorer. Godtgørelse ydes endvidere ved domstolsprøvelse af skattesager og omfatter også evt. pålagte sagsomkostninger. Tilkendes der sagsomkostninger, vil disse reducere de godtgørelsesberettigede udgifter.

Den personkreds, der er berettiget til omkostningsgodtgørelse, omfatter både fysiske personer, dødsboer og andre juridiske personer, herunder selskaber og fonde. Hermed sikres, at en virksomhed kan få omkostningsgodtgørelse i det administrative klagesystem og ved domstolene, uanset om virksomheden er organiseret som en personlig ejet virksomhed eller et selskab.

Som udgangspunkt gives der 50 % i omkostningsgodtgørelse for godtgørelsesberettigede udgifter. Hvis klageren får fuldt medhold eller medhold i overvejende grad, ydes der dog en godtgørelse på 100 %. Derudover ydes der 100 % i omkostningsgodtgørelse, hvis en sag videreføres af Skatteministeriet uanset udfaldet. Klager anses ifølge forarbejderne for at have fået medhold i overvejende grad, hvis klager får medhold med over 50 %. Det er som hovedregel sagens beløbsmæssige værdi, der er udgangspunktet for vurderingen af medholdsgraden.

Hvorvidt en klager får fuldt medhold eller medhold i overvejende grad afgøres af den samme instans, der træffer afgørelse i den godtgørelsesberettigede sag. Instansen udfærdiger på samme tid som afgørelsen en medholdsvurdering til formålet. Vurderingen er dog ikke bindende for SKAT, men alene vejledende. Er klager ikke enig i SKATs vurdering af medholdsspørgsmålet, kan SKATs afgørelse påklages. Ifølge lovforslaget kan der ikke ydes omkostningsgodtgørelse i klagesager om omkostningsgodtgørelse.

Fradragsretten for selskaber og fonde mv. bevares i skatteansættelsessager og skattesager. Såfremt der ydes omkostningsgodtgørelse, kan der dog ikke samtidig gives fradrag for de samme udgifter efter LL § 7 Q.

De nye regler for omkostningsgodtgørelse omfatter også igangværende sager, så længe bistanden reelt er udført efter den 1. januar 2017.

DJV A.A.13

Private tilskud

Beløb, som af tredjemand betales til en godtgørelsesberettiget person til hel eller delvis dækning af dennes bistandsudgifter, er som udgangspunkt skattefri for modtageren og ikke-fradragsberettigede for yderen, jf. LL § 7 Q, stk. 1, nr. 2, og stk. 2.

Personer, der har ydet tilskud til dækning af andres bistandsudgifter i skatte- og afgiftssager, skal oplyse skattemyndighederne om beløbets størrelse og modtagerens identitet, jf. SFL § 7 H.

Ved lov nr. 1501 af 23/12 2014 er skattefriheden for tredjemandstilskud gjort betinget af, at det ikke er aftalt, at den godtgørelsesberettigede persons honorar til yderen for bistand i sagen udgør en andel af den økonomiske gevinst, som den godtgørelsesberettigede opnår i sagen (dvs. no cure no pay-vilkår). Dette har virkning for udgifter, der skal betales eller er betalt den 1/1 2015 eller senere.

Skattetillæg

Har en skattepligtig ikke selvangivet rettidigt, pålægger forvaltningen den skattepligtige at betale et skattetillæg på 400 kr., for hver dag oplysningsfristen overskrides. Skattetillægget kan dog højst udgøre 10.000 kr. i alt, jf. dog nedenfor (SKL § 73, stk. 1).

For skattepligtige fysiske personer, hvis skattepligtige indkomst ikke overstiger bundfradraget for topskatten efter PSL § 7, udgør skattetillægget 200 kr. pr. dag, dog højest 5.000 kr. i alt (SKL § 73, stk. 2). Hvis senere ændringer i den skattepligtige indkomst for det pågældende indkomstår medfører, at indkomsten overstiger bundgrænsen, vil et skattetillæg blive regulereret i overensstemmelse hermed.

Fonde og foreninger, der efter FBL § 15 i stedet for en selvangivelse kan afgive en særlig erklæring, skal betale et skattetillæg på 1.000 kr. uanset antal dage, erklæringsfristen er overskredet (SKL § 73, stk. 3).

Skibe, afskrivninger

Se under "Driftsmidler og skibe" under “Afskrivninger”.

Sociale fonde, skattefri ydelser (LL § 7, nr. 22)

Ydelser fra sociale fonde er skattefri, hvis beløbet ikke overstiger 15.400 kr. (fra 1/7 2021: 15.200 kr.).

Sociale ydelser – skattefri (LL § 7, nr. 9)

Sociale ydelser er skattefri, hvis de er ydet efter

• lov om social service (tilskud til sygebehandling, medicin, tandlægebehandling o.l., tilskud til pasning af børn efter lov om social service § 28 og til hjemmehjælp efter servicelovens § 76 er skattefri)
• lov om aktiv socialpolitik, § 34 og § 86
• lov om integration af udlændinge i Danmark (integrationslov) til dækning af nærmere bestemte udgifter for modtageren
• § 28 a i integrationsloven
• lov om repatriering.

Skattefrie bundfradrag for ydelser fra sociale fonde (LL § 7, nr. 22)

Når sociale fonde støtter socialt eller sygdomsbekæmpende arbejde, er der et skattefrit bundfradrag for ydelser til personer fra godkendte fonde på 16.400 kr. (2023: 15.900 kr.)

Pensionistrejser skattefri

Ligningsrådet har udtalt, at pensionister ikke skal betale skat, når de modtager en rejse af deres kommune.

Efter LL § 7, nr. 9, er ydelser efter bl.a. lov om social service og lov om aktiv socialpolitik skattefri for modtageren, når ydelserne går til dækning af nærmere bestemte udgifter for modtageren.

Socialministeriet har i forbindelse med en vurdering heraf udtalt, at udgifterne er afholdt med hjemmel i § 65 i lov om social service.

Solcelleanlæg

Se "Vindmøller og solcelleanlæg (VE-anlæg)".

Sommerbolig - personalegode (LL § 16, stk. 5)

En ansat, der af arbejdsgiveren får stillet en sommerbolig til rådighed i ugerne 22-34, beskattes af et beløb svarende til 0,5 pct. pr. uge af ejendomsværdien.

For årets øvrige uger udgør pct.-satsen 0,25 pr. uge. Sommerboliger, der er beliggende her i landet, værdiansættes med udgangspunkt i den offentlige vurdering pr. 1/10 året før rådighedsåret. For ejendomme/lejligheder, hvor der ikke foreligger en offentlig vurdering, f.eks. sommerboliger i udlandet, sættes ejendomsværdien efter et skøn, fastsat ud fra den værdi, der ville være gældende, hvis boligen var vurderet efter danske regler.

Stilles en sommerbolig til rådighed i mindre end en uge, foretages en forholdsmæssig fordeling af den skattepligtige værdi. Værdiansættelsen sker dog for mindst et døgn.

Det er en forudsætning for beskatning, at boligen stilles til rådighed af den ansattes arbejdsgiver. Reglerne finder dog også anvendelse på sommerboliger, der stilles til rådighed af f.eks. en feriefond eller en medarbejderforening, hvori arbejdsgiveren har en væsentlig medindflydelse, eller som arbejdsgiveren har været med til at oprette eller helt eller delvist dækker udgifterne til.

Der er særlige regler for direktører og andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform samt hovedaktionærer/-anpartshavere. De pågældende anses for at have sommerboligerne til rådighed hele året, medmindre der sker udlejning til andre ansatte uden væsentlig indflydelse på egen aflønningsform eller ansatte, som ikke er nærtstående.

Hvis der er tale om et decideret personalesommerhus, har den ansatte hovedaktionær m.fl. dog ikke sommerboligen til rådighed hele året.

Deciderede personalesommerhuse er således fritaget fra denne formodningsregel. Der er tale om et personalesommerhus, når sommerhuset i 13 uger eller mere pr. år (heraf mindst 8 uger i højsæsonen - dvs. i ugerne 22-34) er stillet til rådighed for eller udlejet til andre ansatte, som ikke er nærtstående til den ansatte hovedaktionær m.fl. Når lejeren er en anden ansat med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, tæller denne udlejning derimod ikke med i de 13 (8) uger.

Hvis sommerboligen er stillet til rådighed for flere direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, fordeles den skattepligtige værdi ligeligt.

DJV C.A.5.16.2

Sommerhusudlejning (fritidsboliger) m.v.

Beskatning ved udlejning af fritidsbolig (sommerhus)

Indkomst ved udlejning af sommerhuse (fritidsboliger) skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter de almindelige regler i SL § 4. Der sondres mellem

• om fritidsboligen udelukkende anvendes til udlejning, eller
• om fritidsboligen anvendes til udlejning en del af året.

Hvis en fritidsbolig udelukkende anvendes til udlejning, skal der opgøres et ejendomsregnskab på tilsvarende vis som for andre udlejningsejendomme. Se “Udlejningsejendomme”.

Hvis en fritidsbolig anvendes til udlejning en del af året, kan udlejeren gøre brug af to forskellige metoder til at opgøre den skattepligtige indkomst vedrørende indkomst fra udlejningen:

• den skematiske opgørelsesmetode (LL § 15 O, stk. 1), eller
• den regnskabsmæssige opgørelsesmetode (LL § 15 O, stk. 2).

Vælger ejeren at anvende den skematiske opgørelsesmetode, kan der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrages et bundfradrag på 13.100 kr. (2024: 12.700 kr.) i bruttolejeindtægten pr. fritidsbolig. Er udlejningen foretaget gennem udlejningsbureau gives forhøjet bundfradrag på 47.900 kr. (2024: 46.100 kr.). Det er kun den del af lejen, som overstiger bundfradraget, der medregnes ved indkomstopgørelsen. Bundfradraget kan ikke overstige bruttolejeindtægten.

Fradraget kan ikke foretages, hvis den skattepligtige fradrager faktiske udgifter i forbindelse med udlejningen. Af den reducerede lejeindtægt, der fremkommer efter bundfradraget, kan der yderligere fradrages 40 pct. Dette fradrag på 40 pct. anses for at dække samtlige udgifter m.v., der er forbundet med udlejningen. Har en fritidsboligejer eksempelvis bruttolejeindtægter på 112.700 kr. ved udlejning af sin fritidsbolig, kan vedkommende indledningsvis fradrage 12.700 kr., der således virker som et skattefrit bundfradrag. I den reducerede lejeindtægt på 100.000 kr. kan der fradrages 40 pct., hvorefter beskatningsgrundlaget udgør 60.000 kr.

Sommerhusudlejere kan, som nævnt, i stedet for at anvende den skematiske opgørelsesmetode vælge den regnskabsmæssige metode i LL § 15 O, stk. 2, hvor de får fradrag for præcis de udgifter, de har haft.

Skattepligtig indkomst fra en fritidsbolig, der anvendes til udlejning en del af året, beskattes som kapitalindkomst.

Indberetning kan foretages af en tredjepart, der kan være et bureau, en platform eller en anden form for formidler af udlejningen. Danske udlejningsbureauer har pligt til at indberette bruttolejeindtægten, og denne indberetning er en forudsætning for at opnå det forhøjede bundfradrag. Foretages udlejningen gennem et udenlandsk udlejningsbureau, kan sommerhusejeren aftale, at han til SKAT foretager indberetning af bruttolejeindtægten, hvorved bundfradraget opnås.

Lov nr. 1727 af 27/12 2018

Bundfradrag - lempelse i kravene i 2023-2025

Som udgangspunkt er det en betingelse for det højere bundfradrag ved udlejning af fx fritidsboliger, at der er sket indberetning til skattemyndighederne. Bundfradraget i 2024 udgør fx 46.100 kr. ved udlejning af fritidsbolig.

I 2023 er nye EU-regler trådt i kraft, så EU-landene automatisk skal udveksle oplysninger vedrørende indkomst fra bl.a. ”deleøkonomiske platforme”. Det er fx udlejning af sommerhuse, boliger, biler, lystbåde m.v. Det medfører, at de høje bundfradrag også kan anvendes fx på udlejning af udenlandske ejendomme.

Det har dog vist sig, at der er tekniske problemer med at leve op til kravene forbundet med indberetningerne og få udvekslet oplysningerne mellem landene. Det forventer man først er klar i 2026.

Derfor er der ved lov nr. nr. 16 fra 14/1 2025 for indkomstårene 2023, 2024 og 2025 midlertidig givet adgang til det høje bundfradrag ved udlejning af fritidshus/sommerhus, helårsbolig eller værelse samt adgang til et bundfradrag ved udlejning af biler, lystbåde, campingvogne mv., hvis blot udlejningen er sket gennem en indberetningspligtig platform – dansk eller udenlandsk. Det er således ikke et krav, at der konkret er sket indberetning til skattemyndighederne i platformens hjemland.

Skattemyndighederne vil dog kunne kræve dokumentation for indberetningen i form af fx kontoudskrifter og underretning fra platformsoperatøren, herunder en bekræftelse på, at platformen er indberetningspligtig.

De nye regler får virkning fra 2023. Det medfører mulighed for at genoptage skatteansættelsen 2023, hvis indberetning af lejeindtægter er sket via en indberetningspligtig platform – dansk som udenlandsk.

Sportsfolk

Opsparingsordning for professionelle sportsfolk (PBL § 15 B)

Professionelle sportsfolk har nu mulighed for at spare op af de indtægter, de har, mens de er professionelle sportsudøvere, så de kan vælge at få de opsparede midler udbetalt på det tidspunkt, hvor de skal begynde på en tilværelse som f.eks. studerende eller iværksætter. Dermed får de professionelle sportsudøvere mulighed for at forberede og lette det karriereskift, som de fleste skal gøre, når de holder op som professionelle sportsudøvere.

Opsparingen kan ske i form af en særlig skattebegunstiget opsparingsordning for disse sportsudøvere. Sportsudøvere kan oprette en pensionsordning, der kan udbetales, før de fylder 40 år.

Opsparingsordningen er etableret i pensionsbeskatningslovens regi. Der vil være fradrag i den personlige indkomst for indbetalingerne, og hvis ordningen er etableret som en såkaldt arbejdsgiverordning, skal indbetalingerne ikke regnes med til den skattepligtige indkomst.

Der kan højst indbetales i alt 2.154.500 kr. (2024), og der vil ske almindelig indkomstbeskatning, når opsparingen ønskes udbetalt. Der kan højst udbetales i alt 430.900 kr. (2024) årligt i løbet af en udbetalingsperiode på højst 10 år. Både grænsen for indbetaling og for de årlige udbetalinger reguleres hvert år.

Idrætscirkulæret

Idrætsforeninger m.v. kan udbetale skattefri godtgørelse til ulønnede ledere og trænere m.v. Se “Foreninger – idrætscirkulæret”.

Studierejselegater og ph.d.-studerende

Legater, der anvendes til studierejser i udlandet, Grønland og på Færøerne, er skattefri, hvis legaterne dækker sædvanlige udgifter til rejse mellem Danmark og studiestedet og sædvanlige meromkostninger ved opholdet på studiestedet (LL § 7 K). For ph.d.-studerende gælder særlige regler, se nedenfor.

Der er skattefrihed for legater svarende til de dokumenterede, faktiske udgifter til rejse mellem Danmark og studiestedet.

Hvis der rejses i egen bil eller motorcykel, beregnes beløbet for sædvanlige udgifter til rejse på grundlag af satsen, som Skatterådet fastsætter efter § 9 C, stk. 1, i stedet for de faktiske udgifter.

Se “Befordringsfradrag”.

For sædvanlige omkostninger til logi, kost og småfornødenheder på studiestedet i udlandet kan satserne i § 9 A, stk. 2, anvendes i stedet for de faktiske udgifter. Standardsatserne i § 9 A, stk. 2, til dækning af omkostninger til kost og småfornødenheder kan kun benyttes i de første 12 måneder af opholdet på studiestedet. Se satserne under “Rejsegodtgørelse/rejseudgifter”.

Ph.d.-studerende

Legater, der ydes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier, er skattefrie, jf. LL § 7 K, stk. 4. Legaterne er kun skattefrie, hvis de kan anses at medgå til dækning af ovenstående udgifter.

Udgifter som dækkes af et indkomstskattefrit legat til andre personer end ph.d.-studerende, til rejse, sædvanlige meromkostninger til dækning af undervisning m.v. samt til dækning af ph.d.-studerendes rejseudgifter, kan ikke fradrages eller afskrives i den skattepligtige indkomst, jf. LL § 7 K, stk. 7.

Stuehus

Ved TfS 2005, 288 om fastsættelse af udlejningsværdi for stuehus med bopælspligt efter landbrugslovgivningen blev det fastslået, at den objektive lejeværdi for den medejer, der udlejer en del af boligen på en landbrugsejendom, kan sættes til en forholdsmæssig andel af 250 pct. af den ejendomsværdiskat, der kan beregnes for hele boligen.

Hidtil har praksis været, at nedsættelsen af den objektive lejeværdi måtte have den konsekvens, at der ikke kunne indrømmes fradrag for driftsudgifter efter SL § 6 a.

Denne praksis er nu ændret som følge af TfS 2007, 801. I begrundelsen for afgørelsen nævnes, at der ikke anses for at være fornøden hjemmel til at afskære klageren for fradrag for drifts- og vedligeholdelsesudgifter efter SL § 6, stk. 1, litra a og e, hvorfor klagerens udgifter er fradragsberettigede. Der kan således nu indrømmes fradrag for driftsudgifter for stuehuset for den del af en landbrugsejendom, som er udlejet til en medejer. Det er endvidere en forudsætning, at der er bopælspligt på ejendommen.

TfS 2007, 801, TfS 2007, 1118

Succession

Når der overdrages med succession betyder det, at overdrageren ikke bliver beskattet af sin fortjeneste ved overdragelsen. I stedet indtræder (succederer) erhververen i overdragerens skattemæssige stilling med hensyn til anskaffelsessum, anskaffelsestidspunkt og anskaffelseshensigt. Erhververen overtager i princippet en udskudt skat, der svarer til den skattebesparelse, som overdrageren opnår.

Baggrunden for reglerne er, at det ikke er hensigtsmæssigt for virksomhedens fortsatte drift, hvis et generationsskifte bliver udskudt til ejerens død på grund af skattereglerne. Valget af generationsskiftetidspunkt og -form skal i mindre grad være bestemt af skattemæssige hensyn, så fx ledelsesmæssige, forretningsmæssige og familiemæssige hensyn bliver de væsentlige for at gennemføre et generationsskifte.

Succession ved overdragelse af aktier

Det er en betingelse, at den enkelte overdragelse udgør mindst 1 pct. af aktie- eller anpartskapitalen, og at selskabet ikke er en såkaldt pengetank (se “Pengetankreglen”).

Mere end 50 pct. af selskabets indtægt eller aktiver må ikke vedrøre pengeanbringelse eller udlejning af fast ejendom.

Succession ved overdragelse af en virksomhed

Virksomheden eller ideel andel heraf, bortset fra:

• Udlejningsejendomme, der ikke er omfattet af VUL § 33, stk. 4 og 7 (landbrug)
• Ejendomme, der ikke helt eller delvist er erhvervsmæssigt anvendt.

Reglerne om skattemæssig succession ved overdragelse i levende live af en virksomhed eller en andel heraf findes i

• KSL § 26 A, stk. 2, og § 26 B (ægtefæller)
• KSL § 33 C (øvrige familie, nærtstående, samlevere samt nære medarbejdere og tidligere ejere) og i
• ABL §§ 34, 35 og 35 A (familieoverdragelse med succession)

Ægtefæller har generelt ret til fuld succession uanset ovenstående, bortset fra tilfælde hvor der ved overdragelse af virksomhed er negativ indskudskonto. Ved negativ indskudskonto er det en betingelse at indskudskontoen udlignes inden ægtefællens overtagelse med succession.

De personer, der har mulighed for at succedere i konto for opsparet overskud, er virksomhedsejerens ægtefælle, børn og børnebørn samt søskende og deres børn og børnebørn. Adoptivbørn og stedbørn har de samme rettigheder. Se KSL § 33 C og KSL § 26 A, stk. 4-7.

Visse medarbejdere og tidligere medarbejdere kan succedere i opsparet overskud, når overdragelsen er sket den 1. juli 2002 eller senere.

Gaveafgiftsberegning

Gavens værdi udgør aktivernes handelsværdi (KSL § 33D)

Der beregnes passivpost (udskudt skat), af skattemyndighederne således:

• 30 % af fortjeneste på aktiver - dog

1. 22 % hvis fortjenesten er aktieindkomst
2. Opsparet overskud: 1991: 9 %; 1992-98: 12 %; 1999-2000: 13,5 %; 2001-04: 15 %; 2005-06: 16,5 %; 2007 og senere indkomstår: 18,75. 2014: 19,1 %, 2015: 19,9 % 2016 og senere: 21 %.

Værdiansættelse

Hvis der er tale om gave eller arv mellem visse nærtstående kan reglerne i værdiansættelsescirkulærer fra 1982 anvendes. Formueskattereglerne i cirkulæret vedrørende unoterede aktier er ophævet fra og med 5/2 2015. Ved anden overdragelse mellem interesseforbundne parter anvendes SKATs værdiansættelsescirkulære for transaktioner mellem uafhængige parter, der ikke har modsatrettede interesser.

Sundhedsudgifter – arbejdsgiverbetalt (LL § 30)

Skattefrihed for arbejdsgiverbetalte sundhedsordninger omfatter alene behandling af misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler samt rygeafvænning.

Det betyder, at arbejdsgiverens betaling af en medarbejders private sundhedsbehandlinger m.v. eller præmie på sundhedsforsikring til dækning heraf, er skattepligtig indkomst for medarbejderen. Det gælder både, når betalingen sker som led i en generel ordning, og når arbejdsgiveren betaler for enkelte medarbejderes behandling.

For så vidt angår sundhedsforsikringer, er en medarbejder således skattepligtig af den præmie, som arbejdsgiveren betaler, men ikke af de behandlinger m.v., som forsikringsselskabet efterfølgende afholder udgiften til. Medarbejderen skal beskattes af værdien af den arbejdsgiverbetalte forsikringspræmie på det tidspunkt, hvor arbejdsgiveren har afholdt udgiften, og der således er erhvervet ret til forsikringsydelsen.

Arbejdsbetingede skader og sygdomme

Der er skattefrihed for arbejdsgiverens betaling for behandling eller forebyggelse af arbejdsbetingede skader og sygdomme, da hjemmelen følger af statsskattelovens mangeårige praksis. Arbejdsgiverbetalte sundhedstjek vil også være skattefri for medarbejderen, hvis de opfylder betingelserne for at kunne anses som personalepleje.

Arbejdsgiverbetalt behandling af stress anses som udgangspunkt for at være betaling af en privat udgift, men hvis det konkret kan påvises, at stress er opstået som følge af medarbejderens arbejdsfunktion, vil arbejdsgiverbetalt behandling af stress kunne anses for at være skattefri efter statsskattelovens praksis om forebyggelse af en arbejdsrelateret sygdom.

TfS 2012, 288

Alkoholbehandling, rygeafvænning m.v. (LL § 30)

Arbejdsgiverbetalt behandling af medarbejderens misbrug af medicin, alkohol, andre rusmidler eller rygeafvænning, er skattefri, da disse former for behandlinger anses for at være et naturligt led i en virksomheds overordnede medarbejderpolitik.

Skattefriheden i forbindelse med en forsikringsordning for behandling af medarbejderens misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler eller rygeafvænning, gælder alene en præmiebetaling for disse behandlinger. Har arbejdsgiveren tegnet en forsikringsordning, som dækker behandlinger for sundhedsydelser generelt, herunder også ydelser til behandling af medarbejderens misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler eller rygeafvænning, vil der kun være skattefrihed for den del af præmiebetalingen, som kan henføres til den enkelte medarbejder som betaling til dækning af ydelser til behandling af medarbejderens misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler eller rygeafvænning.

Virksomhederne har fradrag for sundhedsydelser som driftsomkostninger.

Sundhedsudgifter - fradrag

Arbejdsgivers fradrag for sundhedsudgifter

En arbejdsgiver har som altovervejende hovedregel fradrag for betaling af ansattes sundhedsudgifter, herunder for udgifter til forsikrings- og abonnementsordninger. Skattemæssigt anses alle udgifter til personalepleje at kunne karakteriseres som en driftsomkostning, der er fradragsberettiget i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a.

Kun i tilfælde, hvor det må antages, at udgiften ikke afholdes pga. ansættelsesforholdet, men derimod har gavekarakter, vil der kunne nægtes fradragsret. Dette vil dog kun undtagelsesvist være tilfældet.

Sundhedsudgifter for selvstændigt erhvervsdrivende (LL § 30 A)

Selvstændigt erhvervsdrivendes har fradrag for udgifter til præmiebetalinger til frivilligt tegnede syge- og arbejdsskadeforsikringer vedrørende egen person. Det er en forudsætning, at der er tale om forsikringer, som er omfattet af sygedagpengeloven eller arbejdsskadesikringsloven.

Fradraget omfatter også medarbejdende ægtefælle. Udgifterne kan efter ægtefællernes eget valg fradrages hos enten den selvstændigt erhvervsdrivende eller hos dennes medarbejdende ægtefælle.

Fradraget gives som et ligningsmæssigt fradrag.

DJV C.C.2.2.2.2

Sømænd

Personer, som uden for begrænset fart arbejder om bord på danske eller udenlandske skibe, kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage et beløb på 56.900 kr. (sømandsbeskatningsloven § 3, stk. 1).

BEK nr. 361 af 7/5 2009, DJV C.A.3.4.6.4

Tab på debitorer

Tab på debitorer kan fradrages skattemæssigt (Statsskatteloven § 6, stk.1, litra a).

Tab på forretningsdebitorer skal trækkes fra i det indkomstår, hvor tabet er realiseret, dvs. at det er konstateret og kan gøres endeligt op. Det er en betingelse, at der er foretaget effektive inddrivelsesskridt, som står mål med fordringen. At tabet skal være endeligt konstateret betyder, at det normalt skal kunne dokumenteres, at der har været iværksat tiltag til inddrivelse af tilgodehavendet, fx ved at dette har været sendt til inkasso. Eller at det kan godtgøres, at kunden er gået konkurs, og at boet er afsluttet.

Der gælder dog visse begrænsninger for tab på koncernforbundne selskaber, herunder hvor et tilgodehavende for varer eller ydelser har fået karakter af et almindeligt udlån.

Virksomheder med et betydeligt antal debitorer, herunder f.eks. virksomheder, som sælger på afbetaling, kan på grundlag af de historiske erfaringer foretage løbende fradrag af en procentvis nedskrivning af debitorer i forbindelse med regnskabsaflæggelsen.

Selskaber kan desuden vælge at anvende lagerprincippet i forhold til tilgodehavender fra salg af varer og ydelser. I så fald kan der med udgangspunkt i den individuelle værdiansættelse af debitorerne i forbindelse med regnskabsaflæggelsen også skattemæssigt foretages fradrag for debitortab.

Telefon

Fri telefon (LL § 16, stk. 12)

Fri telefon beskattes med 3.300 kr. (2024: 3.200 kr.) årligt pr. person, dog nedsat med 25 pct. til 2.000 kr. for ægtefæller, hvor begge har fri telefon. Det er en betingelse for ægtefællerabatten, at ægtefællernes samlede skattepligtige værdi af goderne før reduktion udgør et grundbeløb på mindst 4.400 kr. (2024: 4.200 kr.).

Ved en fri telefon forstås fastnet- eller mobiltelefoner. Begrebet telefon omfatter også smartphones mv., hvis hovedfunktion er telefoni og evt. kalender- og tidsregistreringsfunktion.

Beskatning af fri telefon forudsætter, at arbejdstageren har privat rådighed over en helt eller delvist arbejdsgiverbetalt telefon. Det er således ikke afgørende, om arbejdstageren faktisk benytter den fri telefon privat. Det forhold, at arbejdstageren konkret har mulighed for at bruge personalegodet privat, udløser beskatningen.

Enkeltstående private opkald til og fra telefonen vil dog ikke udløse beskatning. Det afgørende er, at den ansatte ikke anvender mobiltelefonen på en sådan måde, at den faktisk erstatter en privat telefon, men alene anvendes i tæt tilknytning til den ansattes arbejde. Det påhviler i denne forbindelse arbejdsgiveren at føre en vis kontrol med, at aftalen overholdes.

Det er muligt at downloade private apps og lægge private billeder på en fuldt erhvervsmæssigt anvendt smartphone uden beskatning, men eventuel arbejdsgiverbetaling for apps er skattepligtig (TfS 2012, 449).

DJV C.A.5.2.3

Selvstændigt erhvervsdrivende (LL § 16, stk. 14)

Selvstændigt erhvervsdrivende beskattes af fri telefon på samme måde som beskatning af arbejdstagere, der får sådanne goder til privat rådighed. Ægtefællerabat gælder derfor som udgangspunkt tilsvarende for selvstændigt erhvervsdrivende.

En selvstændigt erhvervsdrivende, der eksempelvis tager en mobiltelefon med hjem på bopælen eller med i sommerhus eller lignende, anses for at have telefonen til rådighed for privat benyttelse og er dermed skattepligtig af værdien af privat rådighed over telefonen. Den selvstændigt erhvervsdrivende beskattes i så fald af et beløb på 3.300 kr. årligt (2024: 3.200).

Drives virksomheden fra en ejendom, hvor den selvstændigt erhvervsdrivende også har sin bopæl, anses en telefon, som den selvstændigt erhvervsdrivende benytter erhvervsmæssigt i virksomheden og som derfor indgår i den selvstændige erhvervsvirksomhed, anses ligeledes for at være til privat rådighed på bopælen. Den selvstændigt erhvervsdrivende er dermed skattepligtig af værdien af privat rådighed over telefonen.

I modsætning til arbejdstagere, er det ikke muligt for selvstændigt erhvervsdrivende at afkræfte en eventuel privat anvendelse af en telefon, der tages med hjem på bopælen eller med i sommerhus og lignende, eller som befinder sig på bopælen. Til gengæld har den selvstændigt erhvervsdrivende fradrag for udgiften til telefonen.

Hvis en selvstændigt erhvervsdrivende har flere telefoner til rådighed samtidigt, og dette er arbejdsmæssigt begrundet, beskattes den selvstændigt erhvervsdrivende samlet af et beløb på 3.300 kr. årligt, uanset om de er til rådighed for den selvstændigt erhvervsdrivendes private anvendelse.

Beskatningen af den selvstændigt erhvervsdrivendes private rådighed over en eller flere telefoner dækker, at øvrige personer i arbejdstagerens husstand også har mulighed for at anvende telefonen, men ikke at en telefon direkte er stillet til rådighed for den selvstændiges ægtefælle, børn, venner m.v.'s benyttelse.

Tilslutningsafgift (AL § 43)

Afgifter i anledning af en virksomheds tilslutning til offentligt eller privat ejede anlæg, som har erhvervsmæssig betydning for virksomheden, herunder anlæg der tjener til forebyggelse eller bekæmpelse af forurening eller støjulemper, afskrives over 5 år med indtil 20 pct. årligt. Mindre beløb kan dog fradrages straks efter reglerne om straksfradrag (se “Afskrivninger”).

Tonnageskat

Indholdet af tonnageskatteordningen er i hovedtræk følgende:

• Ordningen kan bruges af visse selskaber, der driver rederivirksomhed
• Kun indkomst ved rederivirksomhed er omfattet af ordningen
• Det er en betingelse for at bruge ordningen, at skibene har en bruttotonnage på 20 t eller derover, og at skibene strategisk og forretningsmæssigt drives fra Danmark
• Ordningen er frivillig for rederierne. Valg af tonnagebeskatning er bindende for en periode på 10 år

For skibe, der er omfattet af tonnageskatteordningen, opgøres den skattepligtige indkomst på grundlag af nettotonnagen. Den skattepligtige indkomst udgør for hvert skib et beløb pr. 100 nettoton (NT) pr. påbegyndt døgn. Satserne for tonnageskat (§ 15) reguleres årligt efter PSL § 20. Der kan ikke foretages fradrag for driftsudgifter eller afskrivninger i den indkomst, der opgøres på grundlag af tonnage. Finansielle indtægter er ikke omfattet af tonnagebeskatningen, og finansielle udgifter kan ikke fradrages. Finansielle nettoindkomster beskattes efter de almindelige regler. Den skattepligtige indkomst beskattes med selskabsskattesatsen.

LV E.C.2.4.11

Transfer pricing

Begrebet transfer pricing

Transfer pricing skal sikre, at køb og salg af varer, serviceydelser og rettigheder mellem koncernforbundne selskaber sker efter et armslængdeprincip. Det vil sige, at priser og vilkår fastsættes på lige markedsvilkår og svarer til, hvad der kunne være opnået mellem uafhængige parter.

Selskaberne skal bl.a. udarbejde interne regler for afregningen inden for koncernen, og denne prisfastsættelse kaldes transfer pricing.

Samhandel mellem koncernforbundne selskaber kaldes også kontrollerede transaktioner eller koncerninterne transaktioner.

Dokumentationskrav

BEK nr. 468 af 19/4 2022 om transfer pricing-dokumentation (TP-dokumentationsbekendtgørelsen) fastlægger rammerne for indholdet af en transfer pricing-dokumentation. Desuden har SKAT offentliggjort vejledningen “Transfer pricing; Kontrollerede transaktioner; Dokumentationspligt” (dokumentationsvejledningen).

DJV C.D.11

Tynd kapitalisering

Ved tynd kapitalisering forstås, at et datterselskab gennem den kontrollerende ejerkreds eller koncernforbundne selskaber finansieres med fremmedkapital i et videre omfang i forhold til egenkapitalen, end det ville have været muligt i et frit marked, hvor uafhængige parter handler med hinanden.

Reglerne om tynd kapitalisering begrænser et selskabs fradrag for renteudgifter af lån til udenlandske koncernforbundne selskaber, såfremt forholdet mellem selskabets gæld og egenkapital ultimo året overstiger 4:1 (SEL § 11 og LL § 2, stk. 1).

Ved lov nr. 221 af 31/3 2004 blev reglerne udvidet til også at omfatte gæld til danske koncernforbundne selskaber.

Tyverialarm

Arbejdsgiverbetalt tyverisikring af ansattes privathjem er et skattepligtigt personalegode efter reglerne i LL § 16, og er ikke omfattet af bagatelgrænsen i LL § 16, stk. 3, 3. pkt.

Udbytte og udbytteskat

Udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Til udbytte medregnes alt, hvad selskabet udlodder til sine aktionærer eller andelshavere, uanset i hvilken form udlodningen finder sted (LL § 16 A, stk. 1).

Det er uden betydning, om udlodningen fra selskabet hidrører fra årets overskud, værdiforøgelser eller realisation af aktiver og omfatter også udbetaling af likvidationsprovenu.

Til indkomsten skal medregnes udbytte fra såvel danske som fra udenlandske selskaber. Ved indkomstopgørelsen skal aktionærer medregne det fulde deklarerede udbytte og således også en eventuel tilbageholdt udbytteskat.

DJV C.B.3

Udbytte til personer

Udbytte beskattes som hovedregel som aktieindkomst (PSL § 4 A, stk. 1, nr. 1). Hvis aktierne er omfattet af ABL § 19 (investeringsselskaber), beskattes udbyttet som kapitalindkomst (PSL § 4, stk. 1, nr. 4).

DJV C.B.3.3

Udbytte til selskaber

Skattepligtigt udbytte

Selskaber skal som udgangspunkt medregne udbytte til den skattepligtige indkomst (LL § 16 A, stk. 1, og SEL § 8, stk. 1).

Et selskab kan lempes for skat, der falder på udbytte modtaget fra udenlandske datterselskaber (SEL § 17, stk. 2 og 3).

DJV C.B.3.4

Datterselskabslempelse af udbytte efter SEL § 17, stk. 2

Hvis et dansk moderselskab m.v. modtager udbytte fra selskaber, som er eller har været hjemmehørende i udlandet, og udbyttet ikke er omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i SEL § 13, stk. 1, nr. 2, nedsættes skatten for det udbyttemodtagende selskab m.v. - moderselskabet - med den del, der svarer til forholdet mellem det modtagne udbytte og den skattepligtige indkomst (SEL § 17, stk. 2).

Der kan dog ikke ske nedsættelse med et større beløb end det, som det udbyttegivende selskab - datterselskabet - og ethvert datterselskab på lavere niveau skal betale i skat af den del af indkomsten, der ligger til grund for udbyttet til moderselskabet m.v. Det er en betingelse, at det udbyttemodtagende selskab m.v. - moderselskabet - på ethvert niveau ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab - datterselskabet - på udbytteudlodningstidspunktet.

Der kan også indrømmes datterselskabslempelse for en filial m.v., som er skattepligtig efter SEL § 2, stk. 1, litra a, og selskabet m.v. (moderselskabet) er hjemmehørende på Færøerne, i Grønland eller i en stat, der er medlem af EU/EØS, eller en stat, som har en DBO med Danmark. Ved bedømmelsen af, om det udbyttemodtagende selskab ejer mindst 10 pct. af kapitalen, medregnes samtlige aktier, som selskabet m.v. har i det udbyttegivende selskab.

Selskabers udbytte af porteføljeaktier

Selskabers gevinster på skattepligtige porteføljeaktier, dvs. aktier, der hverken er egne aktier, næringsaktier, datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier eller skattefri porteføljeaktier, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst uanset ejertid (ABL § 9, stk. 1). Se "Aktiesalg".

Ved lov nr. 1375 af 16/12 2014 er gennemført en lempelse af udbyttebeskatningen for danske selskabsaktionærer. Lempelsen omfatter udbytte fra alle unoterede porteføljeaktier, som er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 4 C, og dermed kan afstås skattefrit. Lempelsen indebærer, at alene 70 pct. af udbytterne medregnes ved opgørelsen af danske selskabers skattepligtige indkomst i modsætning til gældende regler, hvor 100 pct. medregnes. Dermed er den reelle beskatning 15,4 pct.

Skattefrit udbytte

Selskaber er i visse tilfælde fritaget fra at medregne udbytte fra aktier til den skattepligtige indkomst.

Dette gælder udbytte af:

• Egne aktier (SEL § 13, stk. 1, nr. 3)
• Datter- og koncernselskabsaktier.

Udbytte fra datter- og koncernselskabsaktier

Selskaber m.v. skal ikke medregne udbytte fra datter- og koncernselskabsaktier til den skattepligtige indkomst. Se SEL § 13, stk. 1, nr. 2.

Det er en betingelse:

• At moder- og datterselskabet mv. ikke er et andelsbeskattet andelsselskab (SEL § 1, stk. 1, nr. 3) eller en anden forening mv. (SEL § 1, stk. 1, nr. 6).
• At datter- og koncernselskabsaktierne er omfattet af hhv. ABL § 4 A og ABL § 4 B.
• At datter- og koncernselskabsaktierne ikke er omfattet af ABL § 19 (investeringsselskaber).

Reglen kan også omfatte udbytte fra selskaber hjemmehørende i udlandet, hvis betingelserne herfor er opfyldt (SEL § 13, stk. 1, nr. 2, 1. og 3. pkt.).

Reglen finder tilsvarende anvendelse hvis modtageren af udbyttet er et fast driftssted mv. (SEL § 13, stk. 1, nr. 2, 5. og 6. pkt.).

Udbytteskat

Personer

Når et selskab udlodder udbytte til personer, skal der indeholdes 27 pct. udbytteskat (KSL § 65).

Udbytteskatten forfalder til betaling, så snart vedtagelse eller beslutning om udbetaling er truffet, og den skal indbetales i den følgende måned samtidig med udløbet af betalingsfrist for A-skat.

Selskaber

Udbytte fra datterselskaber

Moderselskaber er ikke skattepligtige af udbytter fra et datterselskab, hvis moderselskabet ejer mindst 10 pct. af aktierne i datterselskabet i mindst 12 måneder.

DJV C.B

Udbytter fra selskaber, der ikke er datterselskaber (SEL § 13)

For andre udbytter gælder, at udbyttegivende selskaber skal indeholde 25 pct., når udbytte udloddes til selskaber m.v., der er skattepligtige efter selskabsskatteloven.

DJV C.B

Uddannelse, kurser m.v.

Uddannelse og kurser betalt af arbejdsgiver

Arbejdsgiverbetalt uddannelse er skattefri, medmindre kurset udelukkende har privat karakter, hvis ydelserne modtages fra en arbejdsgiver som led i ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt (LL § 31). Skattefriheden forudsætter dog, at uddannelsen eller kurset ikke udelukkende har privat karakter for modtageren. Udgifter, der ikke dækkes af en arbejdsgiver m.v., kan kun fradrages efter en almindelig driftsomkostningsvurdering, jf. LL § 31, stk. 6.

Den skattefri ydelse omfatter:

• Skole- eller deltagerbetaling.
• Ydelser til dækning af udgifter til logi, kost og småfornødenheder. Det er en betingelse, at modtageren pga. afstanden mellem bopæl og uddannelses- eller kursusstedet ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, og når opholdet varer mindst 24 timer, kan satserne i LL § 9 A for sædvanlige udgifter til kost, logi og småfornødenheder anvendes i stedet for de faktiske udgifter. Satsen for kost og småfornødenheder kan kun benyttes de første 12 måneder af opholdet på uddannelses- eller kursusstedet. Arbejdsgiveren kan dog skattefrit efter regning dække de faktiske udgifter til kost, når kosten indtages på uddannelses- eller kursusstedet.
• Befordringsgodtgørelser. Godtgørelsen må ikke overstige satsen for befordringen frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl og uddannelse- eller kursusstedet eller mellem arbejdsstedet og uddannelse- eller kursusstedet i egen bil eller motorcykel ad den normale transportvej beregnet på grundlag af satsen efter LL § 9 C. Arbejdsgiveren kan dog skattefrit efter regning dække de faktiske udgifter til anden befordring.

Har den uddannelsessøgende eller kursisten adgang til en af arbejdsgiveren betalt befordring med offentlige eller private transportmidler, medregnes udbetalt godtgørelse til den skattepligtige indkomst for den del af strækningen, hvor der er adgang til fri befordring.

Har den uddannelsessøgende eller kursisten modtaget befordringsgodtgørelse efter LL § 9 B for den samme strækning, medregnes udbetalt godtgørelse efter omhandlede regler til den skattepligtige indkomst.

Har den uddannelsessøgende eller kursisten modtaget befordringsgodtgørelse efter LL § 9 B til befordring i forbindelse med uddannelse eller kursus, kan der ikke senere overgås til godtgørelse efter omhandlede regler til befordring i forbindelse med samme uddannelse eller kursus.

Se endvidere ”Kurser betalt af arbejdsgiver”.

Kurser i udlandet

Kurser, der blev afholdt på et turistmæssigt sted i udlandet, har modsat kurser afholdt i Danmark haft en indbygget formodning om, at kurset havde et så betydeligt turistmæssigt islæt, at kurset skattemæssigt ikke kunne anerkendes.

Den 28/10 1999 afsagde EF-Domstolen dom om, at en sådan formodningsregel ikke er forenelig med EF-traktatens bestemmelse om fri udveksling af tjenesteydelser.

Da formodningsreglen efter EF-dommen ikke længere kan anvendes, sker den skattemæssige vurdering af kurser, der afholdes i udlandet, på baggrund af følgende 3 kriterier:

1. Er kurset/studierejsen fagligt relevant for deltageren?
2. Er der tale om, at deltagelse sker for at vedligeholde og ajourføre den faglige viden, eller er der tale om videreuddannelsesformål? (Undtaget fra denne vurdering er dog uddannelsesydelser, der er omfattet af LL § 31 (se nedenfor).
3. Er der tale om et turistmæssigt islæt? Vurderingen heraf foretages bl.a. ud fra programmets tidsmæssige tilrettelæggelse, herunder fordelingen mellem studie/undervisningstid og fritid.

Hvorvidt der med et konkret kursus er forbundet et sådant turistmæssigt islæt, at der skal ske beskatning af kursusudgiften/nægtes fradrag herfor, vil bero på en konkret vurdering. Denne vurdering tager udgangspunkt i fordelingen af opholdets samlede tidsforbrug til henholdsvis faglige og ikke-faglige aktiviteter, uden at der i øvrigt skeles til kursets geografiske placering.

DJV C.A.5.4, TSSMEDD TfS 2000, 813

Uddelinger fra fonde og foreninger m.v.

Uddelinger fra godkendte fonde (LL § 7, nr. 22)

Uddelinger fra en fond, stiftelse, forening m.v., som er godkendt af socialministeren, og hvis formål er at støtte socialt eller sygdomsbekæmpende arbejde, er skattefrit op til 10.000 kr. Ydelser fra en fond m.v., der overstiger 10.000 kr. inden for et kalenderår, beskattes som personlig indkomst.

Uddelinger fra ikke-godkendte fonde (LL § 7 V, stk. 2 og 3)

Modtagere af ikke-almennyttige uddelinger fra fonde skal nu kun betale skat af 80 % af legatet. Marginalskatten på sådanne uddelinger falder derfor til ca. 42 %. Til gengæld kan fonden ikke længere opnå skattefradrag for uddelingen. Ændringen har virkning for uddelinger, som fondene har besluttet den 5. oktober 2016 eller senere.

Udenlandsk løn m.v.

Efter globalindkomstprincippet er personer, der bor her i landet og arbejder i udlandet, skattepligtige til Danmark, inklusive af løn fra udlandet. Der skal også betales arbejdsmarkedsbidrag af udenlandsk løn.

Hvis lønnen beskattes i udlandet, nedsættes den danske skat.

Skattenedsættelsen sker efter en dobbeltbeskatningsaftale eller efter LL § 33. Nedsættelsen udgør enten den i udlandet betalte skat eller den skat, der er beregnet af lønnen i udlandet.

Hvis opholdet i udlandet har varet længere end 6 måneder, gives der en forholdsmæssig skattenedsættelse efter LL § 33 A. Nedsættelsen kan ske, selv om der ikke er betalt skat til udlandet.

Skattenedsættelsen sker i forhold til den udenlandske nettoløn, dvs. fradrag vedrørende den udenlandske løn skal være foretaget, inden skattenedsættelsen beregnes (se “Befordringsfradrag”, “Rejseudgifter/rejsegodtgørelse”).

Det kan frit vælges, om skattenedsættelsen skal ske efter en dobbeltbeskatningsaftale eller efter LL § 33/LL § 33 A. (Hvis nedsættelsen foretages efter LL § 33 A, kan der ikke ske overførsel af underskud mellem ægtefæller vedrørende løn m.v., der beskattes i udlandet).

Skattenedsættelse efter en dobbeltbeskatningsaftale

I en dobbeltbeskatningsaftale fastsættes som hovedregel, at Danmark (bopælslandet) beskatter globalindkomsten og giver skattenedsættelse for den indkomst, som udlandet (arbejdslandet) har beskatningsretten til.

Privatansatte

Hovedreglen er, at Danmark som bopælsland har beskatningsretten, hvis følgende 4 betingelser alle er opfyldt:

1. Lønmodtageren må ikke opholde sig i arbejdslandet i mere end 183 dage (inklusive ferie m.v.) inden for et kalenderår
2. Lønnen må ikke betales af eller for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i udlandet, hvor arbejdet udføres
3. Lønnen må ikke belaste et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i det udland, hvor arbejdet udføres (se “Fast driftssted”)
4. Der må ikke være tale om arbejdsudleje.

Offentligt ansatte

Offentligt ansattes løn beskattes som hovedregel i det land, der udbetaler lønnen. Løn udbetalt af en offentlig dansk arbejdsgiver beskattes derfor kun i Danmark.

Lempelsesmetoder

Den beregnede skat kan nedsættes efter følgende metoder, der er fastlagt i dobbeltbeskatningsaftalerne med de enkelte lande:

Skattenedsættelse efter LL § 33

Hvis der er betalt skat i udlandet, nedsættes den danske skat med den betalte skat. Nedsættelsen kan dog ikke overstige det beløb, der er beregnet i dansk skat af den udenlandske løn.

Hvis der foreligger en dobbeltbeskatningsaftale med arbejdslandet, kan skattenedsættelsen ikke overstige den skat, som arbejdslandet i henhold til aftalen har ret til.

Skattenedsættelse efter LL § 33 A

Oversigt over reglerne i LL § 33 A

Skattenedsættelse efter ligningslovens § 33 A

Der kan gives skattenedsættelse for løn ved arbejde i udlandet, når udlandsopholdet har varet mindst 6 måneder. Opholdet må kun afbrydes af nødvendigt arbejde eller ferie eller lign. i Danmark på højst 42 dage.

Privatansatte

Den beregnede skat (inkl. udenlandsk løn og fradrag) nedsættes med den del af skatten, som er beregnet af den udenlandske løn (ny eksemptionsmetode).

Når den danske skat er beregnet, sker der nedslag i skatten efter denne formel:

Hvis en dobbeltbeskatningsaftale giver Danmark beskatningsretten til lønnen, udgør skattenedsættelsen kun halvdelen af den skat, der er beregnet af den udenlandske løn.

Offentligt ansatte

Offentligt ansatte, der udsendes til udførelse af systemeksport, kan kun få halv skattenedsættelse, når beskatningsretten til lønnen er tillagt Danmark efter en dobbeltbeskatningsaftale.

Andre offentligt ansatte får fuld skattenedsættelse.

Hvis en offentligt ansat modtager skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse og udetillæg, kan denne ikke benytte LL § 33 A.

CIR nr. 72 af 17/4 1996, pkt. 5

Udenlandske forskere og nøglemedarbejdere

Se “Forskerskatteordningen”.

Udenlandske studerende

Gæstestuderende fradrag

I en række af Danmarks DBO'er er det bestemt, at studerende, der udelukkende i studieøjemed opholder sig midlertidigt i Danmark, ikke skal beskattes her i landet af vederlag for arbejde udført her i landet, som er nødvendigt for deres underhold. SKAT har fastsat det beløb, der er nødvendigt for en studerendes ophold i Danmark, til 49.700 kr., svarende til personfradraget i PSL § 10, stk. 1.

Fradraget gives i personlig indkomst optjent under studieopholdet før beregning af arbejdsmarkedsbidrag og kan ikke være større end denne indkomst. Beløbet er fastsat på årsbasis og nedsættes i forholdet mellem studieopholdets længde i Danmark og hele kalenderåret.

Indkomst i form af offentlige ydelser berettiger ikke til gæstestuderendefradrag. Det gælder fx skolepraktikydelse efter lov om erhvervsuddannelser.

Gæstestuderendefradraget reduceres med beløb, der modtages fra udlandet til den studerendes underhold eller uddannelse, samt med beløb, der er skattefri her i landet, fx skattefri rejsegodtgørelse efter LL § 9 A. Fradraget reduceres også med indkomst, som er skattefri her i landet i henhold til en DBO.

Hvis der i et indkomstår tages fradrag efter rejsereglerne i LL § 9 A, modregnes det samme beløb krone for krone i gæstestuderendefradraget. Fradraget begrænses ikke af øvrige ligningsmæssige fradrag eller af personfradrag.

Studerende fra følgende lande er omfattet af ordningen: Filippinerne, Færøerne, Grønland, Indonesien, Island, Israel (udgår, når ny dobbeltbeskatningsoverenskomst træder i kraft), Kina, Marokko, Pakistan, Rumænien, Thailand, Trinidad og Tobago, Tunesien, Tyrkiet, Ukraine, Venezuela, Vietnam og Zambia.

DJV C.F.8.2.2.20

Rigsfællesskabsfradrag (LL § 8 T)

Ved lov nr. 554 af 1/6 2011 har studerende fra andre dele af rigsfællesskabet fået adgang til et særligt rigsfællesskabsfradrag, således at vilkårene for færøske og grønlandske studerende i Danmark overordnet set ikke ændres, selvom det generelle fradrag til udenlandske gæstestuderende fra visse lande – ofte populært kaldet “Færø-fradraget” – nu er blevet reduceret.

Færøske og grønlandske studerende, som fremover kommer til Danmark, vil som andre udenlandske gæstestuderende, der opfylder betingelserne, have adgang til et fradrag svarende til personfradraget (se ovenfor). Derudover vil færøske og grønlandske studerende – som en særlig støtteforanstaltning til studerende fra andre dele af rigsfællesskabet – efter lovforslaget på visse betingelser få et ligningsmæssigt fradrag på 36.000 kr.

Studerende, som ved påbegyndelsen af indkomståret 2011 allerede var i Danmark, vil være omfattet af de hidtidige bestemmelser for “Færø-fradrag” og hermed kunne få et fradrag på 71.000 kr. Dette fradrag gives i den personlige indkomst før arbejdsmarkedsbidrag.

DJV C.F.9.2.14.4.2

Stipendiater fra udviklingslandene (LL § 7 K, stk. 5)

Legater er indkomstskattefri, når de ydes til en stipendiat, der

• opholder sig midlertidigt i Danmark, og
• var statsborger og hjemmehørende i et udviklingsland på det tidspunkt, opholdet i Danmark begyndte.

Skatterådet fastsætter, hvilke lande der efter denne regel skal anses for at være udviklingslande. Se LL § 7 K, stk. 5.

Ved en stipendiat forstås en person, der er her i landet for at udvikle sin viden og færdigheder med henblik på at udnytte disse i hjemlandet, og som i altovervejende grad får finansieret sit ophold gennem legatmidler.

Skattefriheden gælder for danske eller udenlandske legater fra offentlige eller private midler. Skattefriheden af legater bliver givet for hele perioden, hvor studieopholdet i Danmark bliver gennemført, uanset om hjemlandet i mellemtiden ikke længere anses for at være et udviklingsland.

En ansøgning om at blive fritaget for skat af et legat skal indsendes til SKAT.

DJV C.F.7.4

Udlejning af bolig

Lejeindtægt ved udlejning af bolig er som udgangspunkt fuldt skattepligtig efter SL § 4, litra b, mens udgifter afholdt i anledning af udlejningen er fradragsberettigede efter SL § 6, litra a.

Hvis der betales mindre end markedslejen, f.eks. som følge af slægtsforhold, beskattes markedslejen hos udlejer, og lejeren bliver eventuelt skattepligtig eller afgiftspligtig af forskelsbeløbet.

I en række situationer gælder der særlige regler:

• Sommerhusudlejning: Se under “Sommerhusudlejning (fritidsbolig) m.v.”
• Udleje af værelser eller helårsbolig i en del af året, se “Udlejning af helårsbolig”
• Ved fremleje af værelse eller delvis fremleje af lejebolig, se “Udlejning af helårsbolig”.
• Forældres køb af lejlighed til børn, se “Forældrelejligheder".
• Når børn stiller bolig til rådighed for forældrene m.v., skal ejeren (barnet) som udgangspunkt kun indtægtsføre ejendomsværdiskat svarende til, at pågældende selv beboede ejendommen, se nærmere under “Fribolig til forældre m.v.”

Udlejning af helårsbolig (LL § 15 P og 15 Q)

Bolig udelukkende anvendt til udlejning

Udlejning af ejerbolig eller lejerbolig (fremleje), der udelukkende anvendes til udlejning, er erhvervsmæssig udlejning og beskattes som udlejningsejendom. Se “Udlejningsejendomme”.

Langtidsudleje (LL § 15 P)

Ved langtidsudleje forstås udlejning eller fremleje af en del af værelserne i bolig til beboelse eller som udlejning eller fremleje af hele boligen en del af indkomståret til beboelse i en sammenhængende periode på mindst 4 måneder og til den samme person/personer. Det er en forudsætning, at det kan dokumenteres, at der er tale om udlejning i mindst 4 måneder.

Lejere, der fremlejer en del af værelserne i egen lejet lejlighed til beboelse, kan ved indkomstopgørelsen vælge kun at medregne den del af bruttolejeindtægten (herunder evt. særskilt betaling for f.eks. el, gas, varme og telefon), der overstiger et bundfradrag på ⅔ af fremlejers egen årlige leje for hele lejligheden.

Andelshavere i private andelsboligforeninger anses i denne forbindelse som lejere, og andelshaveres boligafgift anses som leje.

Ejere, der udlejer en del af værelserne i en lejlighed i egen ejendom, kan ved indkomstopgørelsen vælge kun at medregne den del af bruttolejeindtægten, der overstiger et bundfradrag på 1⅓ pct. af ejendomsværdien, dog altid mindst 24.000 kr.

For fremlejere, andelshavere og ejere, der kun har lejet eller ejet lejligheden en del af indkomståret, beregnes der kun bundfradrag af denne del af den årlige leje eller ejendomsværdiskat.

Bundfradraget dækker samtlige udgifter og afskrivninger, der ellers ville være fradragsberettigede i forbindelse med fremlejningen eller udlejningen.

For ejere beregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatteloven for den udlejede del af boligen.

Lejere, der fremlejer lejligheden en del af indkomståret til beboelse, kan ved indkomstopgørelsen vælge kun at medregne den del af bruttolejeindtægten, der overstiger et bundfradrag på ⅔ af fremlejers egen årlige leje.

Andelshavere i private andelsboligforeninger anses i denne forbindelse som lejere, og andelshaveres boligafgift anses som leje.

Ejere af en helårsbolig, der udlejer boligen en del af indkomståret til beboelse, kan ved indkomstopgørelsen vælge kun at medregne den del af bruttolejeindtægten, der overstiger ovennævnte bundfradrag.

For fremlejere, andelshavere og ejere, der kun har lejet eller ejet lejligheden eller ejendommen en del af indkomståret, beregnes der kun bundfradrag af denne del af den årlige leje eller ejendomsværdiskat.

Bundfradraget dækker samtlige udgifter og afskrivninger, der ellers ville være fradragsberettigede i forbindelse med fremlejningen eller udlejningen. For ejere beregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatteloven i udlejningsperioden.

Lejere og ejere, der ikke anvender bundfradragsreglen, kan anvende den regnskabsmæssige metode. Det samlede fradragsbeløb kan dog ikke overstige bruttolejeindtægten.

Er reglerne om regnskabsmæssig opgørelse anvendt kan der ikke senere overgås til fradrag efter bundfradragsreglen.

Langtidsudlejere kan vælge at anvende reglerne om korttidsudleje i LL § 15 Q (se nedenfor).

Korttidsudlejning LL § 15 Q

Ejere, andelshavere og lejere, der udlejer eller fremlejer en del af værelserne i egen bolig til beboelse, eller som udlejer eller fremlejer hele boligen en del af indkomståret til beboelse, kan ved indkomstopgørelsen foretage et bundfradrag på 13.100 kr. (2024: 12.700 kr.) i bruttolejeindtægten. Ved bruttolejeindtægten forstås den betaling, som udlejeren modtager for at udleje boligen eksklusive et gebyr til en formidler af lejeaftalen.

Bundfradraget er højere, hvis lejeindtægterne indberettes til Skattestyrelsen/ indkomstregisteret af fx Airbnb eller andre formidlere/ platforme. I så fald udgør det årlige skattefri bundfradrag 33.500 kr. (2024: 32.300 kr.).

Uanset om bundfradraget udgør 12.700 kr. eller 32.300 kr., gives der et yderligere fradrag på 40 % i den del af bruttolejeindtægten, der overstiger bundfradraget. Ved anvendelsen af disse skematiske regler (i stedet for regnskabsmæssig opgørelse) til opgørelse af det skattepligtige resultat, skal der betales fuld ejendomsværdiskat for boligen.

Danske virksomheder/bureauer/platforme, der formidler sådan kortidsudlejning af helårsbolig, har pligt til at foretage indberetning til Skattestyrelsen/indkomstregisteret af lejeindtægten.

Uanset om man er ejer, andelshaver eller lejer, skal det skattepligtige resultat af udlejningen beskattes som kapitalindkomst.

Ved ejerskifte i løbet af indkomståret har både sælger og køber et fuldt bundfradrag. Tilsvarende gælder allerede for fritidsboliger.

For udlejning af helårsbolig kan der ud over bundfradragene efter ligningslovens § 15 Q foretages fradrag på 40 pct. af den reducerede lejeindtægt, således at det kun er 60 pct. af den overskydende indtægt, der beskattes.

Dette svarer til den regel, der gælder for beskatning af indtægt ved udlejning af fritidsboliger efter ligningslovens § 15 O (se ”Sommerhusudlejning - fritidsboliger”). Samtidig vil indkomsten ved brug af § 15 Q for alle udlejere og fremlejere blive beskattet som kapitalindkomst, ligesom det tidligere gjaldt for ejere.

Tidligere beskattedes lejere og andelshaveres indtægter ved udlejning som personlig indkomst.

Lov nr. 1727 af 27/12 2018

Bundfradrag - lempelse i kravene i 2023-2025

Som udgangspunkt er det en betingelse for det højere bundfradrag ved udlejning af fx helårsbolig, at der er sket indberetning til skattemyndighederne. For indkomståret 2024 udgør bundfradragene ved udlejning af helårsbolig og værelser henholdsvis 12.700 kr. for 2024 uden om en platform og 32.300 kr. via en platform.

I 2023 er nye EU-regler trådt i kraft, så EU-landene automatisk skal udveksle oplysninger vedrørende indkomst fra bl.a. ”deleøkonomiske platforme”. Det er fx udlejning af sommerhuse, boliger, biler, lystbåde m.v. Det medfører, at de høje bundfradrag også kan anvendes fx på udlejning af udenlandske ejendomme.

Det har dog vist sig, at der er tekniske problemer med at leve op til kravene forbundet med indberetningerne og få udvekslet oplysningerne mellem landene. Det forventer man først er klar i 2026.

Derfor er der ved lov nr. nr. 16 fra 14/1 2025 for indkomstårene 2023, 2024 og 2025 midlertidig givet adgang til det høje bundfradrag ved udlejning af fritidshus/sommerhus, helårsbolig eller værelse samt adgang til et bundfradrag ved udlejning af biler, lystbåde, campingvogne mv., hvis blot udlejningen er sket gennem en indberetningspligtig platform – dansk eller udenlandsk. Det er således ikke et krav, at der konkret er sket indberetning til skattemyndighederne i platformens hjemland.

Skattemyndighederne vil dog kunne kræve dokumentation for indberetningen i form af fx kontoudskrifter og underretning fra platformsoperatøren, herunder en bekræftelse på, at platformen er indberetningspligtig.

De nye regler får virkning fra 2023. Det medfører mulighed for at genoptage skatteansættelsen 2023, hvis indberetning af lejeindtægter er sket via en indberetningspligtig platform – dansk som udenlandsk.

Udlejning af biler, lystbåde og campingvogne m.v (LL § 15 R)

Skematisk opgørelse med bundfradrag

Skattepligtigt overskud ved privat udlejning af benzin- og dieseldreven bil, lystbåd og campingvogn o.l. kan i stedet for den regnskabsmæssige metode (se nedenfor) opgøres efter en skematisk model, hvor lejeindtægten nedsættes med et skattefrit bundfradrag på 11.500 kr. (2023: 11.100 kr.), og en resterende lejeindtægt reduceres med 40 pct.

Bundfradrag ved udlejning af nul- og lavemissionsbiler er 21.600 kr. (2023: 20.900 kr.)

Fra og med 2021 kan man kun få det skattefri bundfradrag og fradraget på 40 pct., hvis indtægten indberettes til Skattestyrelsen af platformsoperatøren.

Bundfradrag - lempelse i kravene i 2023-2025

Som udgangspunkt er det en betingelse for det højere bundfradrag ved udlejning af fx biler mv., at der er sket indberetning til skattemyndighederne. Bundfradraget i 2024 udgør ved udlejning af aktiver henholdsvis 11.500 kr. for 2024 for benzin- og dieseldrevet bil, båd eller campingvogn og 21.600 kr. for el-, brint-, eller hybridbil.

I 2023 er nye EU-regler trådt i kraft, så EU-landene automatisk skal udveksle oplysninger vedrørende indkomst fra bl.a. ”deleøkonomiske platforme”. Det er fx udlejning af sommerhuse, boliger, biler, lystbåde m.v. Det medfører, at de høje bundfradrag også kan anvendes fx på udlejning af udenlandske ejendomme.

Det har dog vist sig, at der er tekniske problemer med at leve op til kravene forbundet med indberetningerne og få udvekslet oplysningerne mellem landene. Det forventer man først er klar i 2026.

Derfor er der ved lov nr. nr. 16 fra 14/1 2025 for indkomstårene 2023, 2024 og 2025 midlertidig givet adgang til det høje bundfradrag ved udlejning af fritidshus/sommerhus, helårsbolig eller værelse samt adgang til et bundfradrag ved udlejning af biler, lystbåde, campingvogne mv., hvis blot udlejningen er sket gennem en indberetningspligtig platform – dansk eller udenlandsk. Det er således ikke et krav, at der konkret er sket indberetning til skattemyndighederne i platformens hjemland.

Skattemyndighederne vil dog kunne kræve dokumentation for indberetningen i form af fx kontoudskrifter og underretning fra platformsoperatøren, herunder en bekræftelse på, at platformen er indberetningspligtig.

De nye regler får virkning fra 2023. Det medfører mulighed for at genoptage skatteansættelsen 2023, hvis indberetning af lejeindtægter er sket via en indberetningspligtig platform.

Regnskabsmæssig opgørelse

Indkomst fra privatpersoners udlejning af biler, lystbåde, campingvogne m.v. er skattepligtig som ikke-arbejdsmarkedsbidragspligtig personlig indkomst, jf. statsskattelovens § 4.

Ved opgørelsen af indkomsten fra udlejningen kan udlejeren ved en regnskabsmæssig opgørelse fratrække de faktiske udgifter og værditab forbundet med udlejningen, jf. statsskattelovens § 6. Det er en forudsætning for fradrag, at omkostningerne i rimelig grad dokumenteres eller sandsynliggøres gennem f.eks. kilometerregnskab og/eller regnskab over udlejningsdage og udgifter.

For biler kan udlejeren fratrække den del af udgifterne, som svarer til udlejningskørslens del af den samlede anvendelse opgjort på grundlag af antallet af kørte kilometer. Dette gælder f.eks. udgifter til vedligeholdelse, forsikring og grøn ejerafgift.

For lystbåde og campingvogne m.v. kan den forholdsmæssige del af udgifterne, som kan fratrækkes, f.eks. fastsættes i henhold til antal dage eller eventuelt timer, som aktivet har været udlejet. Det gælder f.eks. udgifter til vedligeholdelse, forsikring, strømforbrug og havneplads/campingplads.

Skader, som pådrages under udlejningen, vil oftest være dækket af enten en forsikring eller lejeren. Hvis skaden er sket under udlejningen, og udlejeren selv afholder udgiften til udbedring af skaden, kan denne udgift fratrækkes fuldt ud.

Der kan endvidere foretages fradrag for en svarende til udlejningen forholdsmæssig del af det generelle værditab, som aktivet udsættes for i løbet af indkomståret. Der kan ikke foretages afskrivninger efter afskrivningsloven.

Udlejningsaktiver

Driftsmidler og skibe m.v., der udlejes, kan af selskaber ikke afskrives i anskaffelsesåret. I året efter anskaffelsesåret kan afskrives med maksimalt 50 pct. af anskaffelsessummen. Dette gælder dog ikke, hvis aktivet sælges i anskaffelsesåret eller året efter. Udlejningsaktivet skal afskrives på en særskilt konto. I år 3 overføres saldoværdien af udlejningsaktivet til den “almindelige” afskrivningsberettigede saldoværdi for driftsmidler (AL § 5, stk. 4).

Driftsmidler m.v. med en levetid under 3 år, driftsmidler med en anskaffelsessum under småaktivgrænsen på kr. 14.600 (se "Afskrivninger") og edb-software kan efter AL § 6, stk. 3, først fradrages i den skattepligtige indkomst for indkomståret efter anskaffelsesåret, hvis driftsmidlerne m.v. erhverves med henblik på udlejning eller allerede ved erhvervelsen er udlejet.

Udskydelsen af afskrivningstidspunktet er ikke til hinder for, at selskaberne kan benytte investeringsfondsmidler til forlods afskrivning på de nævnte udlejningsaktiver i anskaffelsesåret, jf. IFL § 7, stk. 1, 3. pkt.

Bestemmelsen gælder ikke for bygninger og installationer i afskrivningsberettigede bygninger.

Bestemmelsen om udskydelse af selskabers førsteårsafskrivning omfatter enhver type udlejningsvirksomhed. Bestemmelsen omfatter eksempelvis virksomheder med udlejning af biler, hårde hvidevarer, forbrugerelektronik, entreprenørmaskiner, stilladser, lifte m.v. Bestemmelsen omfatter således også udlejning af aktiver, hvor udlejningen er led i normal forretningsmæssigt drevet virksomhed i selskabet, og hvor anskaffelsen af udlejningsaktiverne ikke primært må tilskrives de tilhørende skattefordele.

Efter AL § 5, stk. 6, er der adgang til at dispensere fra reglerne om udskydelse af førsteårsafskrivning. Selskaber m.v. vil kunne opnå dispensation i tilfælde, hvor det anses for godtgjort, at anskaffelse af aktiver, der enten anskaffes med henblik på udlejning, eller som ved anskaffelsen allerede er udlejet, er et led i normal forretningsmæssigt drevet virksomhed i selskabet og i det væsentlige ikke sker med henblik på udnyttelse af skatteregler.

DJV C.C.3.1.6.3

Udlejningsejendomme

Hvis en bolig udelukkende anvendes til udlejning, skal der opgøres et ejendomsregnskab som for andre udlejningsejendomme.

Udlejning af fast ejendom (hus eller ejerlejlighed) er som hovedregel selvstændig erhvervsvirksomhed, og nettoindtægten beskattes som personlig indkomst.

Ejere af boliger, der udlejes erhvervsmæssigt, har mulighed for at anvende virksomhedsskattelovens regler (se nedenfor).

Hvis ejer af en udlejningsejendom selv bor i en af lejlighederne, skal der medregnes en egen lejeindtægt svarende til det beløb, som lejligheden kunne udlejes til ved udleje til en fremmed lejer. Lejen indgår i regnskabet for ejendommen ligesom udgifterne vedrørende den lejlighed, ejeren selv bor i.

Fradrag for udgifter

Følgende udgifter kan fratrækkes:

• ejendomsskatter
• vedligeholdelsesudgifter
• vand-, kloak- og renovationsudgifter
• administrationsudgifter
• revisor- og advokatudgifter
• forsikringer
• skorstensfejer
• snerydning og fejning
• kontingenter til grundejerforening mv.
• afskrivning på møbler mv. hvis de er omfattet af det udlejede
• afskrivninger på installationer og inventar (se "Afskrivninger")
• afskrivning på tilslutningsudgifter
• renteudgifter (se nedenfor)

Vedligeholdelsesudgifter

Udgifter til vedligeholdelse på grund af slid og ælde, istandsættelse og reparation af de udlejede aktiver, kan fratrækkes. Udgifter til forbedring kan ikke fradrages. Forbedringsudgifter er udgifter, der bringer ejendommen i en bedre stand, end da den blev købt (f.eks. indlæggelse af centralvarme og badeværelse).

I de første 3 år efter købet af ejendommen er der en grænse for, hvor store istandsættelsesudgifter der kan fradrages. Som hovedregel anerkendes fradrag for istandsættelsesudgifter inden for 35 pct. af den årlige lejeindtægt (eksklusive evt. varmebidrag) for en- og tofamilieshuse og 25 pct. for udlejningsejendomme.

Afskrivninger

Når møbler er omfattet af det udlejede, kan der afskrives på møbler m.v. efter de sædvanlige afskrivningsregler for driftsmidler. Anskaffelsesprisen er handelsværdien og der kan afskrives med 25 pct. efter saldometoden. Læs mere under “Afskrivninger” og LV E.C.

Installationer kan afskrives med op til 5 pct. pr. år. Endvidere kan udgifter til vedligeholdelse af installationerne fratrækkes. I Ligningsvejledningens afsnit E.K.2 er eksempler på udgiftstyper, hvor der er givet fradrag, og udgiftstyper, hvor der ikke er givet fradrag.

Afgrænsningen mellem installation og inventar er vanskelig at fastsætte. Hovedreglen er, at hvis en genstand er medtaget ved vurderingen af den faste ejendom, så er der tale om en installation i en beboelsesejendom. Det gælder f.eks. el- og gaskomfur, køleskab, fryser, opvaskemaskine, vaskemaskine, tørretumbler og tørreskab. Hårde hvidevarer, oliefyr og el-vandvarmer anses for en installation.

Renteudgifter

Renteudgifter vedrørende realkreditlån, bankgæld, vej- og kloakgæld m.v., kan også fradrages, men skal fratrækkes som kapitalindkomst.

Anvendes “Virksomhedsordningen”, indgår renterne i den personlige indkomst.

Mindre udlejningsejendomme

Ejere af små udlejningsejendomme (3-6 beboelseslejligheder) samt ejere i boligfællesskaber kan vælge at anvende “ejendomsværdiskattereglerne”.

Der er 3 ejerkategorier:

• Ejere af udlejningsejendomme, hvor højst én af lejlighederne bebos af en eller flere ejere
• Ejere, der bebor flere lejligheder pr. 27/4 1994
• Boligfællesskaber.

For ejere af udlejningsejendomme, hvor højst en af lejlighederne bebos af en eller flere ejere, gælder en nyerhvervelsesregel. Tidligere (dvs. til med indkomståret 2005) skulle anmodes om vurdering efter VUL § 33 A senest 2 måneder efter erhvervelsen. Endvidere skulle erhverver i forbindelse med selvangivelsen vælge at anvende ejendomsværdiskatteloven, jf. EVSL § 4, stk. 1, nr. 6. Nu er reglerne ændret, idet tidsfristerne for anmodning om vurdering m.v. er forlænget. Efter de nye regler skal anmodning om vurdering af egen lejlighed indgives samtidig med selvangivelsen for det indkomstår, hvor anskaffelsen, ombygningen, nybygningen eller indflytningen finder sted, dvs. det tidspunkt, hvor betingelsen for at anvende reglerne er opfyldt. Senest den 1/10 i det år, hvor vurderingen foreligger, skal ejeren meddele SKAT, at hans lejlighed skal være omfattet af reglerne om ejendomsværdiskat.

For de ovennævnte 2 andre kategorier (ejere, der bebor flere lejligheder pr. 27/4 1997 og boligfællesskaber) er det en betingelse for at anvende ejendomsværdiskattereglerne frem for andel af skønnede huslejeindtægter, at ejendommen i indkomståret 1999 var undergivet en standardiseret lejeværdiberegning efter ligningslovens regler, jf. EVSL § 4, stk. 1, nr. 7 og 8.

Hvis “ejendomsværdiskattereglerne” anvendes, mister ejeren/ejerne/anpartshaverne fradragsretten for ejendommens driftsudgifter, der vedrører beboelsesdelen. Der kan herefter kun fratrækkes renteudgifter.

Ejer kan således ikke foretage fradrag for den del af ejendommens driftsudgifter, der knytter sig til den del af ejendommen, der anvendes til beboelse. For denne del kan der kun fratrækkes prioritetsrenter samt reservefonds- og administrationsbidrag til realkreditinstitutter efter LL § 15 J. Den fradragsberettigede del af de til ejendommen knyttede udgifter beregnes som summen af de ved vurderingen fremkomne værdier af den af ejer beboede lejlighed i ejendommen, divideret med summen af samme værdi og den ved vurderingen fremkomne værdi af den udlejede del af ejendommen.

Virksomhedsordningen

En udlejningsejendom med 3 lejligheder eller mere kan efter reglerne i virksomhedsordningen indgå i virksomheden, selv om ejer bor i en af lejlighederne. Den ejendomsværdi, der fastsættes for den del af en ejendom, der ikke tjener til bolig for ejer, indgår i virksomheden i relation til virksomhedsskatteloven. Dette gælder både i relation til ”virksomhedsordningen” og ”[kapitalafkastordningen]"(kapitalafkastordningen).

Den del af en udlejningsejendom, der tjener til bolig for ejer, kan ikke være med i virksomhedsordningen.

Underholdsbidrag, separation og skilsmisse

Underholdsbidrag til den anden ægtefælle eller børn kan fradrages i den skattepligtige almindelige indkomst (LL §§ 10 og 11).

Børnebidrag kan kun fradrages, hvis det overstiger et bundfradrag på 2.004 kr. (2021: 1.980 kr.). Den ikke-fradragsberettigede andel af børnebidrag svarer til tillægget til børnetilskud, der er fastsat i § 4, stk. 5, i lov om børnetilskud og forskudsvis udbetaling af børnebidrag (LL § 10, stk. 2).

Fradraget er betinget af, at;

1. giveren har forsørgerpligt over for det offentlige,
2. modtager ikke har bopæl hos yder,
3. barnet ikke er fyldt 18 år, samt
4. bidraget er forfaldent og betalt.

Familiestyrelsen udgiver årligt retningslinjer for forhøjede normalbidrag.

For ægtefællen skal modtagne bidrag beskattes som personlig indkomst. For børnebidrag skal den del, der overstiger det af socialministeren fastsatte normalbidrag, medregnes i barnets personlige indkomst.

Særlige bidrag til børns dåb og konfirmation er skattefri, hvis beløbet ikke overstiger henholdsvis 1 månedligt normalbidrag og 3 månedlige normalbidrag.

Fradrag indrømmes også, hvis børn opholder sig lige meget hos begge forældre.

CIR nr. 72 af 17/4 1996, pkt. 18

Underholdsydelser til bidragsmodtagere i udlandet

Se “Løbende ydelser”.

Underskudsfremførsel

Reglerne om underskudsoverførsel og -fremførsel er reguleret i PSL § 13 og VSL § 13. Underskud, der er opstået i 2002 eller senere indkomstår, kan fremføres tidsubegrænset.

Skatteværdien af underskud i skattepligtig indkomst skal efter PSL § 13, stk. 1, så vidt muligt modregnes i bundskat og topskat samt skat af aktieindkomst over grundbeløbet i PSL § 8 a. Underskud kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i skattepligtig indkomst eller modregnes med skatteværdien i bundskat og topskat samt skat af aktieindkomst over grundbeløbet i PSL § 8 a for et tidligere indkomstår. Underskud, der er opstået i indkomståret 2002 eller senere indkomstår, kan fremføres tidsubegrænset.

For selskaber m.v., fonde og foreninger samt dødsboer gælder SEL § 12, se "Selskabsskat" under afsnittet "Ændringer på selskabsskatteområdet 2012".

DJV C.A.1.2.3.1, DJV C.C.5.2.12 (VSO)

Unoterede aktier – værdiansættelse

Se under "Værdiansættelse af aktier og anparter" og ”Kapitaliseringsfaktorer”.

Vaccination

Arbejdsgivers betaling af udgifter til vaccination er principielt skattepligtig for medarbejderen. Hvis vaccinationen tilbydes alle medarbejderne, er vaccinationen ikke skattepligtig (TfS 1995, 529).

Udgiften falder ind under bagatelgrænsen, hvis medarbejderen vanskeligt kan undværes under spidsbelastning.

Varelager

Værdiansættelse

Ifølge varelagerloven skal den skattemæssige værdi af et varelager opgøres på grundlag af enten

• dagsprisen på de pågældende varer ved regnskabsårets slutning,
• indkøbsprisen (fakturaprisen) med tillæg af fragt, told og lignende omkostninger eller
• fremstillingsprisen, hvis den pågældende vare er produceret i egen virksomhed.

Inden for disse metoder (se nedenfor) kan virksomheden frit vælge fra varegruppe til varegruppe, hvilken metode den ønsker. Endvidere kan der skiftes opgørelsesprincip for den enkelte varegruppe eller for hele varelageret fra år til år, når dette blot oplyses i regnskabet. Der kan anvendes forskellige opgørelsesprincipper i forskellige varegrupper, og der er fri adgang til at skifte opgørelsesprincip fra år til år.

Varelageret kan opgøres ud fra enten first in first out-princippet eller efter et gennemsnitsprincip (se nedenfor). Den værdiansættelse af varelageret, der er anvendt ved slutningen af et regnskabsår, skal benyttes ved værdiansættelsen af det samme varelager ved begyndelsen af det følgende regnskabsår. (VLL § 2, stk. 2).

Varelagerreglerne giver i kraft af valget mellem de forskellige værdiansættelsesmetoder en vis mulighed for resultatudjævning mellem de enkelte regnskabsperioder.

Der er en "fortrydelsesret", således at den skattepligtige inden for 3 måneder efter udløbet af selvangivelsesfristen blot ved at give meddelelse til den skatteansættende myndighed kan ændre opgørelsesmetode.

Dagsprisen

Dagsprisen for indkøbte varer er indkøbsprisen på statustidspunktet. Dagsprisen for egne fremstillede varer er den pris, virksomheden kunne fremstille varen til på statustidspunktet. Det bemærkes, at den bogførte værdi ikke er afgørende.

Indkøbsprisen

Indkøbsprisen er den faktiske indkøbspris (faktura) med tillæg af fragt, told og lignende. Har skatteyderen selv afhentet varerne, skal de direkte afholdte udgifter til hjemtagelsen medregnes til indkøbsprisen.

Fremstillingsprisen

Ved opgørelse af fremstillingsprisen skal de direkte afholdte udgifter medregnes.

Indirekte produktionsomkostninger kan medregnes til fremstillingsprisen. Hvis indirekte produktionsomkostninger alene ønskes medregnet regnskabsmæssigt ved opgørelsen af varelagerets værdi, er der imidlertid ikke noget i vejen for, at de indirekte omkostninger skattemæssigt tilbageføres fra lagerværdien og i stedet fratrækkes som driftsudgifter ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

I TfS 2000, 1018 (LSR) var der ved opgørelsen af et varelager til fremstillingsprisen frit valg med hensyn til at medregne indirekte produktionsomkostninger. Desuden var det muligt fra år til år at opgøre fremstillingsprisen med eller uden tillæg af indirekte produktionsomkostninger.

Fremstillingsprisen skal som minimum inkludere følgende poster:

• Råvarer, inkl. told og fragt
• Udgifter til fremmed forarbejdning
• Direkte investeret arbejdsløn
• Forbrug af hjælpestoffer
• Forbrug af hjælpevarer, herunder brændsel
• Energiforbrug ved produktionsprocessen (jf. LSRM 1984, 181)
• Udgifter til emballage.

FIFO, gennemsnitspriser, LIFO m.v.

Når varelageret opgøres på grundlag af kostpriser – indkøbspris eller fremstillingspris – er det principielt den enkelte vares virkelige kostpris, der skal anvendes.

I praksis er det dog kun sjældent muligt at fastsætte den enkelte vares individuelle kostpris, når der løbende er indkøbt eller produceret varer til forskellige priser.

Regnskabsteoretisk kan der opstilles forskellige formodningsregler for fastsættelse af lagerværdien:

• FIFO-princippet, hvor lageret anses for at bestå af de senest indkøbte varer
• LIFO-princippet, hvor varelageret anses for at bestå af de først indkøbte varer
• Gennemsnitsprincippet, hvor priserne på lageret fastsættes som vejede gennemsnit af prisansættelsen for åbningslageret og kostpriserne på de i årets løb indkøbte eller producerede varer.

I praksis kan dog kun FIFO-princippet og gennemsnitsprincippet anvendes skattemæssigt. LIFO-princippet accepteres ikke som grundlag for værdiansættelsen af varelageret.

Igangværende arbejder

Igangværende arbejder er i almindelighed ikke omfattet af varelagerloven, fordi ejendomsretten til de medgåede varer og undertiden indkøbte, men endnu ikke forbrugte, varer er overgået fra leverandøren til kunden.

Ved regnskabsårets udløb skal udarbejdes en særskilt opgørelse over igangværende arbejder for fremmed regning fordelt på hver enkelt ordre med specificeret redegørelse for, hvorledes værdiansættelsen er foretaget, jf. "Mindstekravsbekendtgørelsen".

Nedskrivning for ukurans

Nedskrivning for ukurans accepteres kun, hvis der er tale om varer, der er beskadigede eller defekte. Såfremt ukuransen er begrundet i mere tekniske eller driftsøkonomiske forhold, vil der i skattemæssig henseende almindeligvis kun kunne opnås en lavere værdiansættelse, hvis

• de pågældende varer ikke er indkøbt eller produceret inden for det seneste år forud for statustidspunktet
• de pågældende varer ikke er fremstillet eller genanskaffet efter statustidspunktet
• der er sket et væsentligt fald i omsætningshastigheden for de pågældende varer.

Hvis disse betingelser er opfyldt, vil varer anskaffet i første, andet og tredje år forud for det aktuelle indkomstår skattemæssigt kunne nedskrives med henholdsvis 50 pct., 75 pct. og 100 pct.

Varelagernedskrivning

Adgangen til at foretage varelagernedskrivning er ophævet fra 1998.

Vennetjenester

Vennetjenester karakteriseres bl.a. ved, at der er tale om vederlagsfri hjælp uden krav om modydelse. Der føres ikke regnskab med udvekslingen af vennetjenester.

Udgangspunktet er, at udveksling af arbejdskraft og naturalier er skattepligtig for modtageren, jf. SL § 4. Dette gælder såvel løbende indtægter som engangsindtægter, uanset om disse er i form af naturalier eller kontanter. Det kræves blot, at indtægten skal være realiseret og have en økonomisk værdi. Det er i praksis accepteret, at vennetjenester, hjælpsomhedsydelse og socialt arbejde ikke beskattes ud fra et synspunkt om, at der er tale om et normalt led i privatlivet. Den nærmere afgrænsning af, hvornår der ikke foreligger skattepligt, ligger ikke fast i praksis.

Ved lov nr. 593 af 18/6 2012 blev den gældende praksis for skattefri familie og vennetjenester lovfæstet med indsættelse af ny LL § 7 Å (se "Sort arbejde"). Med virkning fra 2013 skal der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst ikke medregnes værdien af sædvanlige ydelser, der udføres inden for privatsfæren som et udslag af almindelig hjælpsomhed, gavmildhed eller socialt engagement (familie- og vennetjenester). Ydelserne må ikke

1. være af kommerciel karakter,
2. indgå i organiseret byttehandel,
3. bestå i forud aftalt udveksling af ydelser, eller
4. inkludere betaling med kontanter eller andre likvide midler.

Lov nr. 593 af 18/6 2012 ("Sort arbejde")

Vindmøller og solcelleanlæg (VE-anlæg)(LL § 8 P)

Producenter af energi produceret af vedvarende energianlæg (VE-anlæg), som ikke er tilsluttet nettet, er ikke skattepligtige af den producerede energi. Det betyder, at produktionen af energi til eget forbrug ikke beskattes, og at udgifter til opstilling og drift ikke kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Producenter af energi, produceret af vedvarende energianlæg (VE-anlæg), der er tilsluttet nettet, er som udgangspunkt indkomstskattepligtige af indkomst ved salg af energi. Det vil sige, at alle indtægterne fra virksomheden skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det gælder også værdien af eget forbrug direkte fra anlægget. Samtidig kan der ske fradrag for udgifterne til drift, vedligeholdelse, afskrivninger m.v. efter de almindelige regler herom.

Driften af anlægget anses for at være erhvervsmæssig, og overskuddet/underskuddet vil blive beskattet på samme måde, som overskud/underskud ved andre former for erhvervsmæssig virksomhed.

Skematisk eller regnskabsmæssig metode - private VE-anlæg.

Der kan vælges mellem to metoder: Den almindelige regnskabsmetode og standardmetode.

Efter lov nr. 1390 af 19/12 2012 bortfalder den førstnævnte mulighed. Kun standardmetoden kan fremover anvendes. Dette gælder dog kun for helt private anlæg. For anlæg på blandede ejendomme kan regnskabsmetoden fortsat anvendes, men ejere af sådanne skal fremover betale skat af markedsværdien af den strøm, som bruges privat.

Ejere af anlæg, der endnu ikke var i drift ved lovens vedtagelse, har mulighed for at bruge de hidtidige regler på betingelse af, at;

1. Der er indgået bindende aftale om køb af anlægget senest den 19/11 2012.
2. Anlægget tilsluttes nettet i løbet af indkomståret 2013.

Begge betingelser skal være opfyldt.

Regnskabsmæssig metode

Efter regnskabsmetoden skal der udarbejdes et helt almindeligt regnskab for anlægget. Alle indtægter er fuldt skattepligtige, og alle udgifter er fuldt fradrags eller afskrivningsberettigede. De fradragsberettigede omkostninger omfatter f.eks. udgifter til vedligehold, forsikring og revisorbistand.

Værdien af den strøm, som ejeren selv bruger, skal også medregnes til indtægterne.

Selve købesummen for anlægget kan ikke fratrækkes, men skal afskrives over en årrække.

Solcelleanlæg, der står på jorden eller er monteret på stativer på taget, anses som driftsmidler og afskrives efter en såkaldt saldometode med op til 25 pct. årligt.

Solcelleanlæg, der er en integreret del af tagkonstruktionen eller bygningen i øvrigt, anses derimod for en installation, og købesummen kan i så fald slet ikke afskrives skattemæssigt, hvis bygningen er et en- eller tofamilieshus.

Resultatet medregnes på selvangivelsen til den personlige indkomst og beskattes således med op til ca. 56 pct. I tilfælde af underskud kan dette modregnes i anden indkomst herunder lønindkomst.

Virksomhedsordning eller kapitalafkastsordning

Der er mulighed for at anvende virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen. Det betyder, at også renteudgifter af lån, der er optaget til finansiering af investeringen, får en høj fradragsværdi.
Virksomhedsunderskuddet er fradragsberettiget i personlig indkomst. Vælges kapitalafkastordningen er renterne fradragsberettigede i kapitalindkomsten, men en del af fradraget flyttes til den personlige indkomst. Vælges virksomhedsordningen er renterne fradragsberettigede i personlig indkomst.
Hvis ejendommen sælges, skal der opgøres gevinst/tab på anlægget som sådan. Køber og sælger skal derfor i fællesskab fastsætte en værdi af dette. Gevinsten eller tabet - opgjort som forskellen mellem salgssummen foranlægget og den nedskrevne værdi af dette - skal medregnes ved indkomstopgørelsen.
Der skal også opgøres gevinst/tab, hvis anlægget sælges særskilt, eller hvis ejeren ønsker at skifte regnskabsmetode og overgå til at anvende standardmetoden.

Skematisk metode/standardmetoden

Der er tale om en skematisk ordning, som har til formål at gøre det meget enkelt for ejeren at opgøre det skattemæssige resultat for anlægget.
Ordningen indebærer, at der ikke er fradrag for udgifter vedrørende anlægget, og du kan heller ikke afskrive på anskaffelsessummen for dette. Til gengæld er kun en del af indtægterne skattepligtige, ligesom der ikke skal opgøres gevinst/tab på anlægget, når det sælges.
Efter standardmetoden er de første 7.000 kr. af de årlige bruttoindtægter helt skattefri. Det samme gælder 40 pct. af den del af indtægterne, som overstiger bundfradraget. Det vil sige der betales kun skat af de 60 pct. af indtægterne, som overstiger bundfradraget.

Hvis den skattepligtige vælger at anvende skematisk metode efter reglerne i LL § 8 P, stk. 2 og 3, anses det vedvarende energianlæg eller andelen i det vedvarende energianlæg for udelukkende benyttet til private formål, jf. LL § 8 P, stk. 4.

Hvis den skattepligtige vælger ikke at anvende reglerne i LL § 8 P, stk. 2 og 3, anses det vedvarende energianlæg eller andelen i det vedvarende energianlæg for udelukkende erhvervsmæssigt benyttet.

Valg er bindende

Hvis en skatteyder har valgt at anvende den skematiske ordning, kan dette valg ikke efterfølgende ændres. Valget omfatter alle vedvarende energianlæg, som den fysiske person ejer og efterfølgende erhverver, og valget er bindende til og med det indkomstår, hvor det sidste anlæg eller de sidste andele afstås.

Den ene ægtefælles valg af opgørelsesmetode binder ikke den anden ægtefælle.

Der er særlige overgangsregler for vindmøller erhvervet før 17/11 2010 og før 1/1 2010.

Afskrivning på vindmøller

Vindmøller anses vurderings- og afskrivningsmæssigt for driftsmidler, der kan afskrives efter afskrivningslovens kapitel 2.

Der kan dog ikke afskrives på vindmøller eller andele i vindmøller, der er omfattet af den skematiske beskatningsordning.

DJV C.C.4.4

Virksomhedsomdannelse – skattefri

Succession

Hvis en personlig virksomhed omdannes til et selskab efter reglerne i lov om skattefri virksomhedsomdannelse, indtræder selskabet i den tidligere ejers skattemæssige situation (succession).

Virksomhedsomdannelsesloven medfører, at omdanner:

• undgår beskatning af genvundne afskrivninger
• undgår beskatning af avancer, og
• har mulighed for at undgå beskatning af et eventuelt opsparet overskud i henhold til virksomhedsskatteloven.

Til gengæld succederer selskabet i ejerens skattemæssige stilling, og der foretages en særlig opgørelse af aktiernes anskaffelsessum, der samlet sikrer en beskatning ved senere afståelse af virksomheden og salg eller likvidation af selskabet, der med de gældende skatteprocenter kan beregnes til marginalt 56 pct. Den skattefrie virksomhedsomdannelse medfører således ikke skattefrihed, men alene en mulighed for udskydelse af skatten.

Omdannelsen kan ske med indtil 6 måneders tilbagevirkende kraft til skæringsdatoen for omdannerens regnskabsår, oftest 1/1.

Anskaffelsessum

Anskaffelsessummen for aktierne opgøres efter reglerne i VOL § 4. Hovedprincippet er den skattemæssige værdi af aktiver og passiver på omdannelsesdatoen, dvs. handelsværdi med fradrag af den latente skattemæssige fortjeneste.

Selskabets aktiver anses for anskaffet på det oprindelige anskaffelsestidspunkt, ligesom skattemæssige af- og nedskrivninger, der er foretaget inden omdannelsen, anses for foretaget af selskabet. Den udskudte skat skal hensættes i åbningsbalancen. Den hensatte skat påvirker ikke aktiernes eller anparternes anskaffelsessum.

Der kan ikke overføres skattemæssige underskud eller investeringsfondshenlæggelser fra den tidligere ejer til selskabet.

Uudnyttede tab vedrørende aktier ejet under 3 år, finansielle kontrakter og ejendomsavancebeskatningsloven kan ikke fremføres af selskabet.

Aktiernes eller anparternes anskaffelsessum kan ikke være negativ. Anvendes virksomhedsordningen, kan der accepteres negativ anskaffelsessum, hvis indskudskontoen ikke er negativ.

Hvis skattemyndighederne opdager, at der er tale om negativ anskaffelsessum eller indskudskonto, har aktionæren mulighed for at udligne de negative poster ved indbetaling senest 1 måned efter, at skattemyndighederne har givet meddelelse derom. Lovens regler kan herefter fortsat anvendes.

Indskudskontoen kan udlignes ved et kontant indskud, men indskudskontoen kan også udlignes ved indskud af værdier, herunder en privat benyttet bil, en ejerboligdel af en blandet ejendom og aktier med tilknytning til virksomheden, uanset disse aktiver ikke kunne indgå i virksomhedsordningen for året før omdannelsen.

I afgørelsen TfS 2006, 575 SR svarede Skatterådet supplerende, at i de tilfælde, hvor aktivet ikke er omfattet af virksomhedsomdannelseslovens successionsregler, skal værdien på tidspunktet for underskrift af stiftelsesdokumenterne lægges til grund. Dette gælder f.eks. den fuldt ud privat benyttede bil og ejerboligdelen. Aktier med tilknytning til virksomheden overdrages med succession, og her anvendes værdien pr. omdannelsesdatoen.

Hvilke aktiver og passiver

Alle aktiver og passiver i virksomheden skal indgå i omdannelsen. Fast ejendom accepteres som selvstændig virksomhed og kan valgfrit indgå i omdannelsen. Det er fortsat muligt at udskille en ejendom og beholde virksomheden som personlig ejet virksomhed.

Mellemregningskonto og beløb hensat til senere faktisk hævning kan holdes uden for omdannelsen.

Vederlaget for virksomheden

Hele vederlaget for virksomheden skal efter VOL § 2, stk. 1, ydes i form af aktier eller anparter i selskabet. Der er således ikke mulighed for at få stiftertilgodehavende som en del af vederlaget for overdragelsen. Overdrages den personligt ejede virksomhed til et allerede registreret selskab, er det ikke nødvendigt at udstede nye aktier eller anparter, idet vederlaget for virksomheden anses for ydet ved, at aktierne eller anparterne i det allerede stiftede selskab stiger tilsvarende i værdi.

Omdannelse til et nystiftet selskab kan ske til overkurs på samme måde som ved omdannelse til et eksisterende selskab.

Flere ejere

Kravet om ensartet afskrivningsgrundlag er ophævet. I stedet skal eventuelle forskelle udlignes ved indbetaling til selskabet i forbindelse med stiftelsen.

Betingelsen om, at ejerne efter omdannelsen bliver hovedaktionærer i selskabet, er ophævet. I stedet er det bestemt, at anpartsprojekter efter PSL § 4, stk. 1, 10, 12 og 13, ikke kan omdannes efter virksomhedsomdannelsesloven.

DJV C.C.5.2.14

Virksomhedsordningen

SKM2024.399.SKTST (kapitalafkastsats og rentekorrektion)

Fordele ved virksomhedsordningen

Virksomhedsordningen har følgende fordele:

1. Virksomhedens renteudgifter kan fratrækkes i den personlige indkomst som andre driftsudgifter.
2. Lavere beskatning af en beregnet forrentning af egenkapitalen i virksomheden (kapitalafkast).
3. Der kan spares op i virksomheden mod betaling af en foreløbig skat på 22 pct. (24,5 pct. i 2014, 25 pct. i 2007-2013, 28 pct. i 2005-2006, 30 pct. i 2001-2004, 32 pct. i 1999 og 2000, før 1999 34 pct.). Dette giver virksomheden bedre konsolideringsmuligheder.
4. Der er mulighed for resultatudjævning, når overskuddet i virksomheden svinger. Herved kan toppen af progressionen i beskatningen formindskes.

Hvem kan anvende virksomhedsordningen

Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen. Se "Hobby eller erhvervsmæssig virksomhed".

Betingelser

Virksomhedsordningen forudsætter (VSL § 2):

1. at der føres selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens og mindstekravsbekendtgørelsens krav.
2. at der er opdeling i virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og privatøkonomi.
3. at man ved indsendelse af selvangivelsen tilkendegiver, at man ønsker at anvende ordningen.
4. at ordningen anvendes for hele indkomståret
5. at der opgøres:
   • indskudskonto (VSL §§ 3 og 4),
   • konto for opsparet overskud (VSL § 10),
   • kapitalafkast (VSL § 7), og
   • kapitalafkastgrundlag (VSL § 8).
6. at alle virksomheder, som den skattepligtige og dennes ægtefælle driver, omfattes af ordningen. Ægtefæller frit og uafhængigt af hinanden vælge, om de vil anvende ordningen.
7. at overførsel mellem privat- og virksomhedsøkonomi bogføres særskilt for hver post.
8. at overførsel af biler og vindmøller med blandet benyttelse bogføres med virkning fra starten af indkomståret.
9. at overførsel af finansielle aktiver og passiver, indskud og overførsler af værdier fra virksomheden til den skattepligtige, der kan foretages inden fristen for indsendelsen af selvangivelsen, bogføres med virkning fra indkomstårets udløb.

Et forenklet alternativ til virksomhedsordningen er “Kapitalafkastordningen”.

Indskudskonto (VSL §§ 3 og 4)

Første år virksomhedsordningen anvendes skal indskudskontoen opgøres. Indskudskontoen består af erhvervsmæssige aktiver og passiver. Hvis indskudskontoen er negativ, og det kan dokumenteres, at al gæld er erhvervsmæssig, kan indskudskontoen nulstilles. Saldoen fastfryses og reguleres kun med indskud og hævninger i virksomheden udover evt. opsparede overskud. Efter nye regler (se nedenfor under "Indgreb mod utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen" kan der kun opspares, hvis indskudskontoen er nul eller positiv. Virksomhedsordningen kan ikke overdrages til en ægtefælle efter successionsreglerne, hvis overdrageren har negativ indskudskonto (primo eller ultimo).

Indskudskontoen opgøres ved begyndelsen af det indkomstår, hvor virksomhedsordningen første gang anvendes. Efterfølgende reguleres indskudskontoen kun med yderligere indskud samt overførsler, der ikke er overskud.

DJV C.C.5.2

Kapitalafkastgrundlaget (VSL § 8)

Kapitalafkastgrundlaget opgøres som indskudskontoen ved indkomstårets begyndelse. Reglerne ved opgørelsen er de samme som ved opgørelsen af indskudskontoen. Der er dog to undtagelser:

Fast ejendom medregnes til den kontante anskaffelsessum. Hvis ejendommen er anskaffet før 1/1 1987, kan ejendomsværdien pr. 1/1 1986 (med tillæg af senere afholdte ombygnings- og forbedringsudgifter) vælges i stedet.

Kapitalafkast (VSL § 7)

Kapitalafkastet beregnes som kapitalafkastsatsen (se “Kapitalafkastsats”) ganget med kapitalafkastgrundlaget. Kapitalafkastet kan ikke være negativt og kan ikke være større end årets skattepligtige overskud.

Mellemregningskonto

Transaktioner i form af kontante indskud og hævninger mellem virksomhedens økonomi og den private økonomi kan ske på en mellemregningskonto. Mellemregningskontoen, som er udtryk for virksomhedens gæld til indehaveren, er uforrentet, og indeståendet på kontoen medregnes ikke ved opgørelsen af virksomhedens kapitalafkastgrundlag. Hvis der hæves mere på mellemregningskontoen end indeståendet, skal det overskydende beløb omposteres til en hævning. Der kan ikke bogføres beløb på mellemregningskontoen på det tidspunkt, hvor virksomheden påbegyndes. Refusion af driftsomkostninger kan overføres via mellemregningskontoen. Beløb, der overføres til beskatning hos den medarbejdende ægtefælle, kan med virkning fra indkomstårets begyndelse posteres direkte på mellemregningskontoen i forbindelse med udarbejdelse af regnskabet.

Hæverækkefølgen (VSL § 5)

For at sikre, at der sker beskatning af en virksomheds overskud, før der kan hæves på indskudskontoen (allerede beskattede midler), skal overførsler fra virksomheden til indehaver ske i en bestemt hæverækkefølge:

1. Kapitalafkast fra foregående indkomstår, og som overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse.
2. Overskud efter fradrag af kapitalafkast (det resterende overskud), der vedrører det foregående indkomstår, og som overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse.
3. Overskud i det pågældende år:
   • Kapitalafkast, der overføres til den skattepligtige inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse.
   • Overskud efter fradrag af kapitalafkast (resterende overskud).
4. Opsparet overskud.
5. Indestående på indskudskonto.

Rentekorrektion

Der skal beregnes rentekorrektion, når saldoen på indskudskontoen er negativ ved indkomstårets begyndelse/på tidspunktet, hvor anvendelsen af virksomhedsordningen påbegyndes, eller når saldoen på indskudskontoen er negativ ved indkomstårets udløb.

Rentekorrektionssatsen efter VSL § 9 a for 2023 er 6 % (2022: 3%).

Rentekorrektionsbeløbet svarer til rentekorrektionssatsen ganget med den talmæssigt største negative saldo på indskudskontoen ved indkomstårets begyndelse/på tidspunktet, hvor anvendelsen af virksomhedsordningen påbegyndes, eller ved indkomstårets udløb. Beløbet kan dog højst udgøre rentekorrektionssatsen efter § 9 a ganget med det talmæssigt største negative afkastgrundlag på tidspunktet, hvor anvendelsen af virksomhedsordningen påbegyndes, eller for efterfølgende indkomstår ved indkomstårets begyndelse henholdsvis ved indkomstårets udløb. Beløbet kan endvidere højst udgøre virksomhedens nettorenteudgifter forhøjet med kurstab og nedsat med kursgevinster, der er skattepligtige efter kursgevinstloven. Der skal også beregnes rentekorrektion, hvis der i samme år er indskudt og sket hævning på indskudskontoen. Det samlede rentekorrektionsbeløb medregnes i den personlige indkomst og fradrages i kapitalindkomsten. Der skal betales AM-bidrag af rentekorrektionsbeløbet.

DJV C.C.5.2.11, SKM2020.362.SKTST (rentekorrektionssatsen)

Skatteberegning

Den del af virksomhedens overskud, der ikke er kapitalafkast (kapitalindkomst), vil være personlig indkomst (+ arbejdsmarkedsfondsbidrag) eller opsparet overskud.

DJV C.C.5.2

Ægtefæller (VSL § 12)

Se "Medarbejdende ægtefælle/lønaftale/fri fordeling".

DJV C.C.5.2.4

Indgreb mod utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen

Ved § 13 i lov nr. 652 af 8/6 2016 er der gennemført en ”revision” af indgrebet mod utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen ved indskud af privat gæld m.v., som blev indført ved lov nr. 992 af 16/9 2014.

Negativ indskudskonto

Privat gæld i virksomhedsøkonomien: Der kan ikke foretages opsparing i virksomhedsøkonomien, hvis der skal beregnes rentekorrektion som følge af negativ indskudskonto.

Sikkerhedsstillelse

Hvis virksomhedens aktiver stilles til sikkerhed for private lån i virksomheden, beskattes man af det mindste af følgende beløb af den kontante kursværdi på gælden eller sikkerhedens størrelse.

Beløbet anses for en hævning i året og indgår i den normale hæverækkefølge.

Hertil er der tre undtagelser:

1. Sikkerhedsstillelsesbeskatning finder ikke anvendelse, hvis sikkerhedsstillelsen er foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition (VSL § 10, stk. 7 / VSL § 4 b, stk. 2).
2. Sikkerhedsstillelsesbeskatning finder ikke anvendelse, hvis gæld med pant i fast ejendom kan indeholdes i stuehuset/ejerboligen for en blandet ejendom. Fra den 1/7 2016 med den tilføjelse, at hvis ejendomsværdien på stuehuset er faldet, så vil en ny sikkerhedsstillelse i forbindelse med låneomlægning ikke være omfattet af reglen om sikkerhedsstillelsesbeskatning, hvis kursværdien af gælden ikke overstiger kursværdien af den gæld, der er omlagt (VSL § 10, stk. 8 / VSL § 4 b, stk. 3).
3. Sikkerhedsstillelsesbeskatning finder ikke anvendelse, hvis en sikkerhedsstillelse afløses af en ny sikkerhedsstillelse i perioden fra og med den 11/6 2014 til og med den 31/12 2017, der beløbsmæssigt ikke overstiger værdien pr. 10/6 2014 (VSL § 10, stk. 9 / § 17, stk. 8 i lov nr. 652 af 8/6 2016).

DJV C.C.5.2.10 og DJV C.C.5.2.11

Se også de ændrede regler om forældrekøb i virksomhedsordningen fra 2021 under "Forældrelejligheder (forældrekøb)".

Værdiansættelse af aktier og anparter

Børsnoterede aktier giver normalt ikke problemer ved værdiansættelsen. Børsnoterede aktier ansættes til kursværdien svarende til den noterede kurs på det for skatteberegningen afgørende tidspunkt.

Aktier i unoterede aktieklasser i børsnoterede selskaber medtages til samme værdi som kursen på de noterede aktier, medmindre de rettigheder, der knytter sig til den unoterede aktieklasse, på afgørende punkter adskiller sig fra de rettigheder, der er gældende for aktierne i den børsnoterede aktieklasse, navnlig med hensyn til ret til forlods udbytte eller forlods dækning ved likvidation af selskabet. I disse tilfælde foretages en konkret vurdering af værdien af den unoterede aktieklasse.

Værdien af unoterede aktier og anparter fastsættes til handelsværdien. Kendes handelsværdien af den unoterede aktie ikke, f.eks. fordi aktierne ikke har været omsat, kan vurderingen foretages med udgangspunkt i “Hjælpereglen” (se nedenfor).

Overdragelse mellem forældre og børn m.v.

Aktierne mv. værdiansættes til deres værdi i handel og vandel – den værdi, de ville kunne indbringe på det åbne marked, jf. styresignal SKM2015.95.SKAT.

TSS-cirkulære 2000-9 om værdiansættelse af aktier og anparter vil fortsat kunne bruges som vejledende retningslinjer, men kun hvis værdiansættelsen efter dette cirkulære og TSS-cirkulære 2000-10 kan antages at være et egnet udtryk for aktiernes handelsværdi. SKAT er således ikke bundet af en værdiansættelse efter disse to cirkulærer.

Kan TSS-cirkulære 2000-9 og 2000-10 ikke anses for et ”egnet udtryk for aktiernes handelsværdi”, kan værdiansættelsesvejledningen E nr. 238 i stedet benyttes.

Styresignal SKM2015.96.SKAT, CIR nr. 9054 af 4/2 2015, DJV C.A.6.2 Afgiftspligtige gaver, DJV C.B.2.1.4.5 Gaveafgiftsberegning af aktier, DJV C.B.2.14.2.7 Gevinst og tab ved fraflytning

Overdragelser mellem selskab og hovedaktionær m.v.

Ved overdragelse af unoterede aktier ved død eller gave mellem f.eks. en hovedaktionær og dennes selskab skal værdiansættelse opgøres efter “hjælpereglen”.

“Hjælpereglen”

Opgørelsen foretages på grundlag af selskabets regnskabsmæssige indre værdi ifølge seneste aflagte årsregnskab. Følgende regnskabsmæssige værdier skal dog korrigeres:

Fast ejendom

Senest kendte offentlige ejendomsvurdering med tillæg af eventuelle ombygningsudgifter, der ikke indgår i ejendomsvurderingen. Udenlandske ejendomme medtages til den bogførte værdi.

Associerede selskaber

Beholdninger af unoterede aktier/anparter i associerede selskaber og i tilknyttede virksomheder medtages til værdien opgjort efter hjælpereglen, hvis handelsværdien er ukendt.

Goodwill og andre immaterielle aktiver

Goodwill medtages til handelsværdien og beregnes efter de retningslinjer, der fremgår af TSSCIR 2000-10, se nedenfor.

Udskudt skat

Beregnet udskudt skat (netto) medtages og reguleres under hensyntagen til ovennævnte korrektioner. Negativ udskudt skat kan medtages – dog kun til en værdi under pari.

Andre forhold

En eventuel bogført værdi af egne aktier medtages ikke i beregningen af den indre værdi. Ved beregning af kursen reduceres den nominelle aktiekapital med den andel, som de egne aktier repræsenterer.

TSSCIR 2000-9

Værdiansættelse af fast ejendom ved overdragelser

Ligningsvejledningens 15-pct.s-regel, hvorefter der hidtil har kunnet handles inden for +/÷ 15 pct. af den seneste vurdering, uden at ligningsmyndighederne har grebet ind, er nu ophævet for visse typer af overdragelser. Det fremgår af en af Ligningsrådet vedtaget vejledende anvisning.

Overdragelse mellem forældre og børn m.v.

Værdiansættelse ved overdragelse af fast ejendom mellem forældre og børn m.v. kan fortsat ske til +/÷ 15 pct. af vurderingen (se også “Forældrelejligheder”).

Ved overdragelse af fast ejendom fra fx forældre til børn skal parterne anvende ejendommens værdi i handel og vandel som den skatte- og afgiftsmæssige salgssum.

Ifølge cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning skal SKAT acceptere en værdiansættelse, såfremt den valgte værdi ligger inden for et interval, der udgøres af den seneste offentliggjorte ejendomsværdi for ejendommen med et tillæg eller fradrag på 15 % af ejendomsværdien, medmindre der foreligger ”særlige omstændigheder”.

Praksis og Skatterådets bindende svar om ”særlige omstændigheder”

+/- 15 %’s-reglen kan anvendes ved overdragelse af fast ejendom mellem nærtstående, medmindre der foreligger ”særlige omstændigheder”.

Der har de seneste år hersket betydelig usikkerhed om, hvornår der foreligger en ”særlig omstændighed”. Denne usikkerhed er nu til dels blevet afklaret ved en kendelse, hvor Højesteret (SKM2021.267.HR) har udtalt, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige vurdering er for lav.

Højesteret (SKM2021.267.HR) udtalte tillige, at en række konkrete forhold vedrørende ejendommens afkastprocent og salgspriser for sammenlignelige ejendomme mv. ikke kunne betegnes som ”særlige omstændigheder”.

Endvidere har Landsskatteretten i en række afgørelser udtalt, at oplysninger om kendte handelspriser for den konkrete ejendom ikke var en ”særlig omstændighed”. Det er stadig uafklaret, hvad domstolene mener om dette forhold.

Der er i 2021 kommet 12 bindende svar fra Skatterådetet (SKM2021.492.SR - SKM2021.503.SR), hvor forældre har ønsket at overdrage fast ejendom til børn til en overdragelsessum, der var fastlagt efter +/- 15 %-reglen.

I ni af sagerne bekræftede Skatterådet, at parterne kunne benytte den ønskede overdragelsessum, mens man i tre af sagerne afviste, at spørgerne kunne benytte en overdragelsessum, der var fastsat efter +/- 15 %-reglen.

De afviste sager er alle begrundet med forskellen mellem den pris, forældrene har betalt ved erhvervelsen af ejendommen, og den pris, man har ønsket at anvende ved videreoverdragelsen til et barn, sammenholdt med den tidsmæssige forskel mellem de to handler.

Det er med de seneste bindende svar fra Skatterådet slået fast, at der efter en konkret vurdering kan anses at foreligge særlige omstændigheder, hvis den ejendom, der ønskes overdraget, er erhvervet inden for en kortere årrække på det frie marked til en pris, der ligger væsentligt over den overdragelsessum, som parterne ønsker at benytte.

Skatterådet har indtil videre alene afvist at godkende en overdragelsessum opgjort efter +/- 15 %-reglen i tilfælde, hvor forældrenes ejertid har udgjort i indtil 3 år og nogle måneder. Det kan derfor ikke med sikkerhed fastslås, hvordan Skatterådet vil forholde sig til et tilfælde, hvor forældrene har ejet ejendommen eller ejerlejligheden i en periode på mere end 3 år.

I de tilfælde, hvor Skatterådet har fundet, at forskellen mellem forældrenes købesum på det frie marked og den værdi, man har ønsket at benytte ved en videreoverdragelse til et barn, har været for stor, har forældrenes købesummer været 57-110 % højere.

Når Skatterådet har godkendt en overdragelsessum fastsat efter +/- 15 %-reglen, har Rådet forudsat, at den pågældende ejendom ikke værdiansættes til et højere beløb i forbindelse med belåning, ligesom man har lagt vægt på, at der ikke gives gaver eller arveforskud til overdragerens andre børn.

Ændring til +/- 20 %-regel

Skatteministeriet har offentliggjort cirkulære nr. 9792 af 27. september 2021. I dette cirkulære ophæver man pkt. 2-16 i det hidtidige værdiansættelsescirkulære nr. 185 af 17. november 1982, og indsætter nye pkt. 2-13 heri.

De ændringer i værdiansættelsescirkulæret, der indføres ved ændringscirkulæret fra september 2021, angår i det væsentligste, at +/- 15 %-reglen ændres til en +/- 20 %-regel.

Ændringen træder i kraft den 15. oktober 2021 og har virkning for overdragelser, hvor der på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen er meddelt ejeren en vurdering af ejendommen efter ejendomsvurderingslovens §§ 5, 6 eller 11.

Ændringen til en +/- 20 %-regel er altså relevant for de ejendomme, hvor der på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen er meddelt ejeren en “ny” vurdering efter ejendomsvurderingsloven.

I ændringscirkulære anvender SKAT endvidere i pkt. 6 i værdiansættelsescirkulæret begrebet ”særlige omstændigheder” – dog uden at angive, hvad disse kan være.

Overdragelser mellem selskab og hovedaktionær m.v.

De situationer, som ikke er omfattet af 1982-cirkulæret, vil typisk være overdragelser af fast ejendom mellem selskab og hovedaktionær.

Ved overdragelse mellem interesseforbundne parter, hvor overdragelsen ikke er omfattet af værdiansættelsescirkulærets regler (CIR nr. 185 af 17/11 1982), gælder den ny anvisning.

I anvisningen fastslås det, at ejendomme skal overdrages til en pris, der svarer til, hvad en uafhængig tredjemand ville have betalt på tidspunktet, hvor den bindende aftale blev indgået. Ved vurdering af, om overdragelsesprisen svarer til ejendommens værdi i handel og vandel, vil den seneste ejendomsvurdering som udgangspunkt kunne tages som udtryk for ejendommens handelsværdi.

Hvis ejendomsvurderingen ikke er et retvisende udtryk for ejendommens handelsværdi på tidspunktet for handelens indgåelse, er hverken parterne eller ligningsmyndighederne bundet af vurderingerne.

Det kan være tilfældet, hvor ejendomsvurderingen må antages at være fejlbehæftet, eller hvis der siden dens foretagelse er foretaget ombygning eller modernisering af ejendommen, der ikke er nået at komme med i vurderingen.

De nye retningslinjer har virkning for aftaler om overdragelse af fast ejendom, der er indgået den 1/4 2000 eller senere.

TSSCIR 2000-5

Værdiansættelse af goodwill

Se under "Goodwill", afsnittet “Beskatning ved afståelse af goodwill m.v.”